"Московский налоговый курьер", N 2, 2002

Вопрос: Возможно ли включение в себестоимость товаров (работ, услуг) (в частности, с увеличением их покупной стоимости) в целях бухгалтерского учета и налогообложения прибыли российского предприятия - импортера, предметом деятельности которого является оптовая торговля хлопком - волокном на российском рынке, расходов, связанных с вознаграждением кредитной организации за выдачу банковской гарантии, необходимой для приобретения товара (хлопка - волокна)?

Ответ:

УПРАВЛЕНИЕ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ ПО Г. МОСКВЕ

ПИСЬМО

от 13 ноября 2001 г. N 03-12/52161

На основании ст.368 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования об ее уплате. Согласно ст.369 части первой ГК РФ за выдачу банковской гарантии принципал уплачивает гаранту вознаграждение.

Пунктами 1 - 8 ст.5 Федерального закона от 03.02.1996 N 17-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон РСФСР "О банках и банковской деятельности в РСФСР" выдача банковской гарантии является банковской операцией, которую кредитная организация вправе осуществлять в процессе своей деятельности.

В соответствии с п.23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку.

В состав фактически произведенных затрат включаются, в частности, затраты на приобретение самого объекта имущества, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций.

Согласно п.5 действующего Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденного Приказом Минфина России от 15.06.1998 N 25н (в ред. от 24.03.2000 N 31н), материально - производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

На основании п.6 ПБУ 5/98 фактической себестоимостью материально - производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение материально - производственных запасов могут быть также иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально - производственных запасов.

Не включаются в фактические затраты на приобретение материально - производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально - производственных запасов.

В соответствии с п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по обычным видам деятельности формируют расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально - производственных запасов.

Согласно п.п.11 и 15 ПБУ 10/99 расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, являются операционными расходами с соответствующим зачислением на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета не установлен иной порядок.

Следовательно, в целях бухгалтерского учета для российского предприятия, предметом деятельности которого является оптовая торговля хлопком - волокном на российском рынке, возможно включить в стоимость приобретаемых по импорту товаров (хлопка - волокна) расходы по оплате банковской гарантии, необходимой для приобретения данной партии товара. В общем случае счет 41 дебетуется на величину этих расходов, произведенных не позже даты оприходования материально - производственных запасов на складах организации - импортера.

Необходимость банковской гарантии для произведения вышеуказанной сделки должна быть отражена в договоре купли - продажи (импортном контракте), а также в соглашении о выдаче банковской гарантии.

В целях бухгалтерского учета расходы отражаются по методу начисления.

Следовательно, на счетах бухгалтерского учета предприятия - принципала вознаграждение кредитной организации за выдачу банковской гарантии отражается в момент возникновения обязательств по оплате банковской гарантии, которым является дата заключения соответствующего договора.

При решении вопроса об отнесении на себестоимость в целях налогообложения прибыли расходов по уплате вознаграждения гаранту за выдачу последним банковской гарантии необходимо руководствоваться пп."и" п.2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (с изменениями и дополнениями) (далее - Положение).

Согласно пп."и" п.2 Положения в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, связанные с управлением производством, в том числе оплатой услуг банка.

Вышеназванные расходы включаются в издержки обращения торгового предприятия с отнесением на себестоимость в периоде реализации конкретной партии товаров.

Предприятиями - производителями данные расходы учитываются в составе производственной себестоимости с учетом периода отпуска сырья в производство с последующим отнесением на себестоимость готовой продукции в периоде ее реализации.

Однако при определении правомерности включения предприятием в себестоимость продукции (товаров, работ, услуг) затрат по оплате вознаграждения за получение гарантии необходимо учитывать цель получения банковской гарантии, поскольку себестоимость продукции (работ, услуг) согласно п.1 Положения о составе затрат представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

Следовательно, при соблюдении вышеуказанных условий является правомерным включение организацией (в том числе импортером, занимающимся оптовой торговлей) в себестоимость товаров (работ, услуг) вознаграждения кредитной организации за выдачу банковской гарантии в связи с приобретением товара.

Заместитель

руководителя Управления

Ю.А.Мавашев

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——