"Консультант Бухгалтера", N 10, 2001

Вопрос: Территориальная налоговая инспекция г. Москвы на основании проведенной в 2000 г. камеральной проверки наложила на предприятие штрафные санкции за неправильное применение льгот по налогу на добавленную стоимость при экспорте продукции по следующим основаниям:

а) ненадлежаще исполнен внешнеторговый контракт (на счет предприятия поступила не вся сумма, оговоренная контрактом);

б) копия контракта не заверена в установленном порядке;

в) на предъявленной CMR - накладной к грузовой таможенной декларации отсутствует отметка пограничной таможни.

Правомерны ли действия налоговых органов?

Ответ: В соответствии с пп."а" п.1 ст.5 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (в ред. изменений и дополнений) (после 1 января 2001 г. вопросы исчисления и уплаты НДС регулируются гл.21 части второй НК РФ) от НДС освобождались экспортируемые товары как собственного производства, так и приобретенные, экспортируемые работы и услуги.

При этом порядок пользования льготой был уточнен п.22 Инструкции по НДС, согласно которому для обоснования льготы по НДС по экспортируемым товарам необходимо представление в налоговые органы следующих документов:

- контракт (копия контракта, заверенная в установленном порядке) российского юридического лица - налогоплательщика с иностранным лицом на поставку экспортируемых товаров;

- выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товаров иностранному лицу на счет российского налогоплательщика в российском банке, зарегистрированный в налоговых органах, если иное не установлено законодательством;

- грузовая таможенная декларация или ее копия, заверенная руководителем и главным бухгалтером организации - налогоплательщика с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган).

Территориальные налоговые инспекции г. Москвы в своей деятельности, кроме того, руководствуются Методическими рекомендациями по проведению проверки обоснованности применения льгот по налогообложению экспортируемых за пределы государств - участников СНГ товаров (работ, услуг), утвержденными Письмом Управления МНС по г. Москве от 29 сентября 1999 г. N 03-14/7841.

И как нам представляется, именно положения данного документа легли в основу позиции налоговых органов.

Правомерность действий налоговых органов рассмотрим по каждой из выдвинутой ими претензии.

Согласно положениям Методических рекомендаций "льготные режим налогообложения, а также возмещение "входного" НДС по экспортируемым товарам могут быть предоставлены предприятию только после получения им всей суммы, причитающейся по контракту с инопартнером. Частичное выполнение контракта российским предприятиям не является основанием для получения им экспортной льготы".

Вместе с этим следует отметить, что положения Рекомендаций, изданных Управлением МНС по г. Москве, не имеют под собой никакой законодательной основы, так как действующим законодательством полное выполнение экспортного контракта как условие использования льготы по НДС установлено не было (подтверждено Письмами Департамента налоговой политики Минфина России от 29 марта 2001 г. N 04-03-08/20 и Минфина России от 23 августа 1999 г. N 04-03-08).

В связи с этим при частичном исполнении контракта налогоплательщик имеет право на льготу по налогу на добавленную стоимость и, соответственно, на возмещение налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров, исходя из объема средств, поступивших на расчетный счет за фактически поставленный товар на экспорт.

Методическими рекомендациями Управления МНС по г. Москве определено, что "для целей налогообложения (предоставления льготы) предусматривается "установленный" порядок, при котором копия контракта должна быть заверена либо в нотариальном порядке, либо руководителями или уполномоченными должностными лицами как покупателя инопартнера, так и предприятия - экспортера. При этом подписи должны скрепляться печатями названных организаций".

Как видим, налоговые органы г. Москвы самостоятельно определяют "установленный" порядок, по принципу "мы - проверяем, значит мы и устанавливаем". Правда, хоть уточнили, что устанавливают они такой порядок для целей налогообложения.

Интересен тот факт, что МНС России такой порядок установлен не был, и кто дал право региональным органам "подменять" целое министерство в решении данного вопроса, стоит только догадываться.

По мнению же редакции, "установленный" порядок - это порядок, предусмотренный законодательством Российской Федерации. В связи с этим следует отметить, что п.п.3.24 и 3.25 ГОСТ 6.30.97 "Унифицированная система организационно - распорядительной документации - требования к оформлению документов" допускают возможность заверения документов подписью руководителя организации и печатью организации.

Что касается третьей претензии, то Управление МНС по г. Москве самовольно в своих Методических рекомендациях расширило перечень документов, представляемых налогоплательщиками для получения льгот по НДС при экспорте, включив в него также и копии транспортных накладных с отметками пограничных таможенных органов, что не предусмотрено п.22 Инструкции по НДС.

Интересен тот факт, что нормативные документы ГТК России (Распоряжение от 24 мая 1999 г. N 01-14/615 "О подтверждении вывоза товаров") для подтверждения факта экспорта предусматривают представление только письменного заявления и экземпляра грузовой таможенной декларации, возвращенного после выпуска товара, или ее копии, заверенной руководителем и главным бухгалтером организации - налогоплательщика.

На недопустимость издания подзаконных актов по налогообложению и тем более руководствоваться ими при проведении налоговых проверок обращено внимание налоговых органов в Письме МНС России от 3 июля 2001 г. N 06-03-04/498-Т358, в котором, в частности, говорится, что "нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий как не вступившие в силу и не могут служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций к организациям, должностным лицам и гражданам за невыполнение содержащихся в них предписаний и норм. На указанные акты нельзя ссылаться при разрешении споров".

Таким образом, претензии налоговых органов следует признать незаконными, основанными даже не на нормативных актах МНС России, а всего лишь требованиях региональных инспекций, стремящихся как можно больше облегчить свою работу.

В связи с этим остается только порекомендовать организации обратиться для защиты своих прав (даже не интересов, хотя и это немаловажно) в судебные органы.

Подписано в печать

10.09.2001

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——