"Бухгалтерский учет", N 17, 2001

УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО ВЫДАЧЕ И ПОЛУЧЕНИЮ ЗАДАТКА

В соответствии со ст.380 ГК РФ задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения. Таким образом, задаток является одним из способов обеспечения исполнения обязательств. Отличие задатка от остальных способов заключается в том, что он, являясь способом обеспечения договорного обязательства, одновременно играет роль доказательства заключения договора. Доказательство факта выдачи или получения задатка служит одним из подтверждений факта заключения договора.

Соглашение о задатке независимо от суммы задатка должно быть совершено в письменной форме. В случае сомнения в отношении того, является ли сумма, уплаченная в счет причитающихся со стороны по договору платежей, задатком, в частности вследствие несоблюдения письменной формы, эта сумма считается уплаченной в качестве аванса, если не доказано иное (п.п.2, 3 ст.380 ГК РФ). Таким образом, между задатком и авансом имеется определенное сходство.

Принято считать, что "аванс - это сумма, которая уплачивается в счет денежного обязательства вперед и не носит обеспечительного характера, присущего задатку. Сама по себе уплата аванса не подтверждает факт заключения договора" <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Комментарий к Гражданскому кодексу Российской Федерации / Под ред. О.М. Садикова. - М.: ИНФРА-М, 1998. - С. 281.

Таким образом, если задаток выполняет функции: обеспечительную (обеспечивает исполнение договорного обязательства), удостоверяющую (является одним из доказательств наличия договорного обязательства) и платежную, то аванс выполняет только платежную функцию.

В отличие от аванса, который может быть внесен в любой форме (денежными средствами, ценными бумагами, путем переуступки права требования), задаток должен вноситься только денежными средствами (ст.380 ГК РФ). Обеспечительная функция задатка проявляется в форме особых, установленных законом последствий прекращения и неисполнения обязательств, обеспеченных задатком. Согласно п.2 ст.381 ГК РФ если за неисполнение договора ответственна сторона, давшая задаток, он остается у другой стороны. Если за неисполнение договора ответственна сторона, получившая задаток, она обязана уплатить другой стороне двойную сумму задатка. Сверх того, сторона, ответственная за неисполнение договора, обязана возместить другой стороне убытки с зачетом суммы задатка, если в договоре не предусмотрено иное. В то же время, неисполнение договора, по которому был уплачен аванс, может повлечь за собой только возврат суммы аванса и возмещение убытков в случае, если основанием расторжения договора послужило существенное нарушение договора одной из сторон.

Нормативно - правовые акты по налогам и сборам не содержат какого-либо различия в порядке налогообложения операций с применением авансовой оплаты или оплаты в форме задатка. Это обусловлено тем, что для целей исчисления налогов важен факт оплаты товаров, работ, услуг, а платежную функцию одинаково выполняют и аванс, и задаток. Поэтому для целей налогообложения используется понятие "авансовые и иные платежи, полученные (уплаченные) в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг)", к которым должен быть отнесен задаток. Таким образом, полученный задаток согласно п.1 ст.162 НК РФ облагается налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с п.5 ст.171 НК РФ в случае расторжения соответствующего договора и возврата сумм авансовых платежей суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), вычитаются из налоговой базы по налогу на добавленную стоимость. Данная норма применяется к случаям, когда происходит возврат задатка.

Сумма возвращенного задатка не включается в налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку в результате такого возврата не происходит увеличения активов организации, и такая сумма не является внереализационным доходом (п.14 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 (ред. от 31.05.2000 (далее - Положение о составе затрат).

Если договор расторгается по вине поставщика, получившего задаток, то он обязан вернуть двойную сумму задатка, а также возместить убытки. Превышение суммы, которая возвращается покупателю, над суммой задатка считается неустойкой за неисполнение договора и облагается налогом на прибыль в составе внереализационных доходов согласно п.14 Положения о составе затрат. С 1 января 2001 г. полученные неустойки НДС не облагаются.

Сумма неустойки не облагается налогом на пользователей автомобильных дорог. Согласно п.2 ст.5 Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 (ред. от 24.03.2001) "О дорожных фондах в Российской Федерации" объектом обложения данным налогом является выручка от реализации продукции (работ, услуг) или разница между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо - сбытовой и торговой деятельности. Поскольку выплата (получение) такой неустойки не является реализацией товаров (работ, услуг), то отсутствует и объект обложения налогом.

Для отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с уплатой и получением задатка, предназначены забалансовые счета 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" и 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные", которые предназначены для обобщения информации о наличии и движении полученных (выданных) гарантий в обеспечение выполнения обязательств и платежей. Выдача задатка отражается по дебету счета 009, а в кредит данного счета сумма задатка списывается после исполнения обязательства или при возврате задатка контрагентом. Получение задатка отражается по дебету счета 008, а по его кредиту отражается списание задатка вследствие выполнения обязательства или возврата задатка.

Кроме того, получение (уплата) денежных средств в виде задатка должны отражаться по соответствующему счету учета денежных средств в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Пример. Между ЗАО и ООО были заключены два договора. По договору N 1 ЗАО обязалось в течение двух месяцев поставить ООО материалы на сумму 1200 руб. (в том числе НДС - 200 руб.) Исполнение договора N 1 обеспечено задатком в 240 руб., внесенным ООО на момент заключения договора. Договором предусмотрена авансовая оплата через месяц после заключения договора в размере всей оставшейся после внесения задатка суммы - 960 руб. По договору N 2 ЗАО обязалось поставить ООО материалы на сумму 2400 руб. (в том числе НДС - 400 руб.) В обеспечение договора ООО поставщику выдан задаток в размере 600 руб. Договор не был исполнен по вине поставщика, и ЗАО вернуло ООО сумму задатка в двойном размере, а также возмещает убытки в размере 100 руб. Бухгалтерский учет ведется обеими организациями по новому Плану счетов.

Для упрощения примера финансовый результат по данным операциям не определяется и налог на пользователей автодорог не рассчитывается.

В бухгалтерском учете ЗАО должны быть сделаны следующие записи:

По договору N 1

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам полученным"

240 руб. поступили на расчетный счет денежные средства в качестве задатка;

Д-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам полученным",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

40 руб. отражен НДС с суммы поступившего задатка;

Д-т сч. 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные"

240 руб. отражена сумма задатка;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 62, субсч. "Расчеты по авансам полученным"

960 руб. поступил на расчетный счет аванс;

Д-т сч. 62, субсч. "Расчеты по авансам полученным",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

160 руб. отражен НДС с суммы поступившего аванса;

Д-т сч. 62, субсч. "Расчеты с ООО",

К-т сч. 90, субсч. "Выручка"

1200 руб. отражена стоимость отгруженных товаров;

Д-т сч. 62, субсч. "Расчеты по авансам полученным",

К-т сч. 62, субсч. "Расчеты с ООО"

960 руб. зачтен аванс за реализованные товары;

Д-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам полученным",

К-т сч. 62, субсч. "Расчеты с ООО"

240 руб. отражена сумма полученного задатка, зачтенного покупателю при предъявлении счета за поставленные товары;

Д-т сч. 90, субсч. "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

200 руб. отражен НДС по поставленным товарам;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам полученным"

40 руб. зачтен НДС с суммы задатка;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч. 62, субсч. "Расчеты по авансам полученным"

160 руб. зачтен НДС с суммы аванса;

К-т сч. 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные"

240 руб. списан задаток.

По договору N 2

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам полученным"

600 руб. поступили на расчетный счет денежные средства в качестве задатка;

Д-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам полученным",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

100 руб. отражен НДС с суммы поступившего задатка;

Д-т сч. 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные"

600 руб. отражена сумма задатка;

Д-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам полученным",

К-т сч. 76, субсч. "Расчеты по претензиям"

600 руб. признана задолженность перед покупателем в размере полученного задатка;

К-т сч. 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные"

600 руб. отражен возврат суммы задатка;

Д-т сч. 76, субсч. "Расчеты по претензиям",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

1300 руб. перечислены покупателю денежные средства в размере двойной суммы задатка и убытки;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам полученным"

100 руб. восстановлен ранее начисленный НДС;

Д-т сч. 91 "Прочие расходы и доходы",

К-т сч. 76, субсч. "Расчеты по претензиям"

700 руб. отражено списание неустойки на внереализационные расходы.

В бухгалтерском учете ООО должны быть сделаны следующие записи:

По договору N 1

Д-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам выданным",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

240 руб. перечислены средства в задаток;

Д-т сч. 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные"

240 руб. отражена сумма задатка;

Д-т сч. 60, субсч. "Расчеты по авансам выданным",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

960 руб. перечислен аванс;

Д-т сч. 10 "Материалы",

К-т сч. 60, субсч. "Расчеты с ЗАО"

1000 руб. оприходованы поступившие от поставщика материалы;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 60, субсч. "Расчеты с ЗАО"

200 руб. отражен НДС по приобретенным материалам;

Д-т сч. 60, субсч. "Расчеты с ЗАО",

К-т сч. 60, субсч. "Расчеты по авансам выданным"

960 руб. зачтен ранее выданный аванс в погашение задолженности поставщика;

Д-т сч. 60, субсч. "Расчеты по авансам выданным",

К-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам выданным"

240 руб. зачтен ранее выданный задаток в погашение задолженности поставщика;

К-т сч. 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные"

240 руб. списан задаток.

По договору N 2

Д-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам выданным",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

600 руб. перечислены средства в задаток;

Д-т сч. 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные"

600 руб. отражена выдача задатка;

Д-т сч. 76, субсч. "Расчеты по претензиям",

К-т сч. 76, субсч. "Расчеты по задаткам выданным"

600 руб. отражена претензия поставщика на сумму задатка;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 76, субсч. "Расчеты по претензиям"

1300 руб. поступила от поставщика сумма неустойки;

К-т сч. 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные"

600 руб. списана сумма задатка;

Д-т сч. 76, субсч. "Расчеты по претензиям",

К-т сч. 91, субсч. "Прочие доходы"

700 руб. в составе внереализационных доходов отражена разница между суммой вносившегося задатка и суммой полученной неустойки.

Подписано в печать В.В.Нарежный

14.08.2001 Консалтинговая фирма

"Беседин Аваков Тарасов и партнеры"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——