"Финансовая газета", N 32, 2001

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ У ИНТЕРНЕТ - ПРОВАЙДЕРА

Доступ к сети Интернет может осуществляться через выделенные каналы связи или предоставляться по требованию клиента в любой момент времени (если это не противоречит условиям заключенного договора) посредством инициализации клиента через телефонную сеть общего пользования. Для защиты права доступа пользователя в случае соединения через телефонную сеть общего пользования применяется система идентификации: при подключении к сети через сервер провайдера у пользователя запрашиваются имя и пароль, известные только ему.

Провайдер кроме непосредственного доступа к сети Интернет также может оказывать услуги:

электронной почты;

по передаче голосовых сообщений в режиме реального времени;

по предоставлению web - ресурсов и др.

Все эти услуги могут предоставляться отдельно от непосредственного доступа к сети.

Следует отметить, что организации, предоставляя услуги доступа к Интернету (Интернет - провайдера), для упрощения взаимоотношений с клиентами далеко не всегда прибегают к заключению договоров на предоставление услуг в обычном бумажном виде. В ряде случаев подтверждением вступления в договорные правоотношения является согласие клиента с условиями провайдера в электронном виде. Для того чтобы договор такого вида можно было считать юридически заключенным, программное обеспечение провайдера, как и все оборудование, служащее для передачи данных, подлежит обязательной сертификации, и на их использование выдается разрешение органов Госсвязьнадзора России.

Основным документом, регулирующим правовые аспекты в области связи, является Федеральный закон от 16.02.1995 N 15-ФЗ "О связи". В соответствии с положениями этого Закона Интернет - провайдеры являются операторами связи, и их деятельность подлежит обязательному лицензированию. В настоящее время действует Положение о лицензировании деятельности в области связи в Российской Федерации, утвержденное Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.06.1994 N 642.

В соответствии с этим Положением для получения лицензии должны быть представлены:

заявление по форме, устанавливаемой Минсвязи России;

копии свидетельства о государственной регистрации и учредительных документов, заверенные в установленном порядке;

в случае предполагаемого использования оборудования, принадлежащего другому лицу, - подтверждение аренды (использования) этого оборудования (в виде договора или его копии, заверенной в установленном порядке).

За выдачу лицензии взимается плата в размере, устанавливаемом Минсвязи России по согласованию с Минфином России и Минэкономики России. Действующим документом, регулирующим размер платы, является Положение "О порядке внесения и размерах платы за оформление лицензий в области связи в Российской Федерации", которое было зарегистрировано Минюстом России 12.05.1995 за N 854. Этот документ устанавливает размер платы за оформление лицензии на предоставление услуг передачи данных и для телематических служб в 40 минимальных размеров оплаты труда (МРОТ). Также предусматривается пропорциональное увеличение платы за выдачу лицензии при намерении осуществлять деятельность на территории нескольких субъектов Российской Федерации.

Однако с 25 сентября 1998 г. вступил в силу Федеральный закон от 18.10.1995 N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", который предусматривает размер платы за получение лицензии не выше 10 МРОТ и возможность осуществления деятельности, на которую федеральными органами государственной власти выдана лицензия, на всей территории Российской Федерации. Срок выдачи лицензии может быть установлен от 3 до 10 лет.

Заявление о продлении срока действия лицензии подается не позже чем за 30 дней до истечения срока ее действия по форме, устанавливаемой Минсвязи России, вместе с актом проверки лицензируемой деятельности органами государственного надзора за связью в Российской Федерации.

Пример. Организация получила лицензию на предоставление телематических услуг и услуг по передаче данных сроком действия 5 лет. В бухгалтерском учете делается запись:

Дебет 31, Кредит 76 - 1320 руб., оплачен лицензионный сбор.

Ежемесячно в течение 5 лет стоимость лицензии будет списываться на затраты в размере 1320 : 5 : 12 = 22 руб. с записью в бухгалтерском учете:

Дебет 20, Кредит 05 - 22 руб., списана часть стоимости лицензии.

Особенности формирования состава затрат

Оборудование и программное обеспечение, находящиеся в эксплуатации у Интернет - провайдера, подлежат обязательной сертификации на соответствие действующим стандартам, иным нормам и техническим требованиям (ст.16 Закона N 15-ФЗ). Перед началом деятельности организация - провайдер должна получить разрешение органов Госсвязьнадзора России, проверяющих наличие и подлинность сертификатов на оборудование провайдера. В случае приобретения провайдером оборудования за рубежом предприятию приходится оплачивать расходы по признанию сертификата государства - изготовителя или по новой сертификации в случае отказа сертифицирующего органа признать предоставленный сертификат.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, фактические затраты, связанные с приобретением и сооружением основных средств, относятся на их первоначальную стоимость. Следовательно, затраты на сертификацию оборудования увеличивают его стоимость через списание со счета капитальных вложений.

Кроме выдачи разрешения на осуществление деятельности органы Госсвязьнадзора осуществляют постоянное инспектирование предприятий связи на предмет соответствия услуг и применяемого оборудования существующим стандартам. Согласно Положению о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденному Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552, в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции, сопровождению и гарантийному надзору продукции. Следовательно, оплата работ Госсвязьнадзора России по регистрации, надзору и контролю отражается на производственных счетах и увеличивает себестоимость продукции.

Пример. Организация получила лицензию на предоставление услуг по передаче данных. Для предоставления услуг Интернет - провайдера было приобретено оборудование импортного производства на сумму 150 000 руб., оплачены услуги по подтверждению сертификата, выданного в государстве предприятия - изготовителя, органам Системы сертификации технических средств связи в размере 12 000 руб., проведено инспектирование органами Госсвязьнадзора России с целью подтверждения качества предоставляемых услуг и предоставлен счет - фактура на проведенные работы на сумму 6000 руб. По этим фактам хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете предприятия должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 60, Кредит 51 - 150 000 руб., оплачено оборудование,

Дебет 08, Кредит 60 - 125 000 руб., принято оборудование к установке,

Дебет 19, Кредит 60 - 25 000 руб., начислен НДС,

Дебет 08, Кредит 76 - 10 000 руб., отнесены затраты на подтверждение сертификата,

Дебет 19, Кредит 76 - 2000 руб., начислен НДС с работ по подтверждению сертификата,

Дебет 76, Кредит 51 - оплачены работы по подтверждению сертификата,

Дебет 01, Кредит 08 - 135 000 руб., принято оборудование в эксплуатацию,

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - 27 000 руб., предъявлен НДС к зачету,

Дебет 20, Кредит 60 - 5000 руб., произведены работы Госсвязьнадзора России по инспектированию,

Дебет 19, Кредит 60 - 1000 руб., отражен НДС по этим работам,

Дебет 60, Кредит 51 - оплачены работы по инспектированию,

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - НДС предъявлен к зачету.

Расчеты с поставщиками - операторами связи

Исходя из технологических аспектов деятельности предоставления доступа к Интернету организациям - провайдерам приходится прибегать к услугам других операторов связи, к которым можно отнести собственников крупных Интернет - узлов (их в данный момент в России действует весьма ограниченное количество ввиду высокой капиталоемкости) и собственников средств электрической связи (владельцев телефонных сетей).

С собственниками Интернет - узлов обычно заключается договор, предусматривающий непрерывное и бесперебойное предоставление доступа к информационному потоку от точки подключения к Интернет - узлу с соблюдением оговариваемых технических характеристик.

Следует отметить, что, как правило, непосредственно Интернет - провайдер не располагает в полном объеме всеми основными средствами, необходимыми для осуществления своей деятельности. В числе необходимого оборудования, приобретение которого требует больших капитальных затрат и которое поэтому не всегда целесообразно приобретать как основное средство, необходимо выделить:

каналы связи с глобальными системами передачи данных, которые необходимы для непосредственного доступа к Интернет - узлу самого провайдера;

средства электросвязи - телефонные линии (порты), потоки или другие средства, с помощью которых провайдер может непосредственно взаимодействовать с потребителем.

Указанные основные средства могут приниматься к учету на основании договора аренды, но на практике чаще заключается договор на предоставление услуг другими операторами связи провайдеру. Этот договор предусматривает предоставление услуг по передаче данных и выполнению других технологических функций оборудованием с перечнем обязательных технических характеристик, которые необходимы для соблюдения. Как правило, организация - поставщик таких услуг обязуется в полном объеме обеспечить бесперебойное функционирование оборудования, его эксплуатационное и профилактическое обслуживание.

Стоимость указанных услуг и услуг по подключению к Интернет - узлу обычно определяется как абонентская плата, уплачиваемая поставщику в периоды, установленные договором. В этих случаях факт выполнения договорных обязательств оформляется актом приемки - передачи услуг, подписываемым обеими сторонами. Такой способ расчетов удобен для калькуляции себестоимости услуг провайдера и соответственно для планирования финансовых результатов.

Порядок формирования доходов

Для того чтобы правильно отразить доходы организации - провайдера в бухгалтерском учете, необходимо принять к сведению ряд организационных и хозяйственно - правовых моментов, специфичных для данного вида деятельности. Часто Интернет - провайдеры не имеют широкой сети пунктов продаж и с целью привлечения клиентов для увеличения объемов продаж реализуют свои услуги покупателям не напрямую, а с помощью организаций - посредников. Так происходит, например, при реализации Интернет - карт и оплате через расчетно - кассовые центры (банки). Стоит отметить, что предоставление услуг связи может осуществляться только лицом, имеющим лицензию. Третьи лица могут привлекаться только путем заключения договоров поручения, комиссии и т.д., предметом которых не должны являться права, подлежащие передаче (Письмо Госкомсвязи России от 25.03.1999 N 1805 "О применении института коммерческого представительства лицензиатами").

Правоотношения по договорам комиссии и поручения определяются Гражданским кодексом Российской Федерации (ГК РФ). Как правило, Интернет - компании для упрощения правоотношений с клиентами работают по принципу обязательных авансовых платежей, по исчерпанию лимита которых предоставление услуг прекращается. В случае расчетов через третьих лиц взаимоотношения между покупателем и комиссионером носят форму посредничества при получении авансовых платежей. При этом ведущую роль играет оперативность обработки информации о продажах, поступающей от комиссионера.

Согласно ст.999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комиссионер должен перечислять на расчетный счет комитента все получаемые средства в течение трех банковских дней (п.6 Указа Президента Российской Федерации от 18.08.1996 N 1212 "О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочении наличного и безналичного денежного обращения").

Принятые от комиссионера платежи зачисляются на авансовые лицевые (в случае оплаты через расчетно - кассовые центры) или накопительные счета доходов будущих периодов (обезличенная оплата через покупку Интернет - карт) и переводятся на счета реализации по мере предоставления услуг.

Пример. Организация заключила договор комиссии с торговой фирмой на реализацию Интернет - карт. По условиям договора комиссионер обязан ежедневно предоставлять отчеты о продажах, сумма комиссионного вознаграждения предусматривается в размере 10% поступивших сумм (с учетом НДС). Согласно отчету были реализованы Интернет - карты на общую сумму 2700 руб. В учете комитента должны быть сделаны записи:

Дебет 76, субсчет "Расчеты с комиссионером", Кредит 98 - 2700 руб., отражена сумма выручки от реализации Интернет - карт как авансовый платеж;

Дебет 98, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 450 руб., начислен НДС,

Дебет 44, Кредит 76, субсчет "Расчеты с комиссионером" - 225 руб., начислено комиссионное вознаграждение,

Дебет 19, Кредит 76, субсчет "Расчеты с комиссионером" - 45 руб., начислен НДС по комиссионному вознаграждению,

Дебет 51, Кредит 76, субсчет "Расчеты с комиссионером" - 2430 руб., получена сумма согласно отчету за вычетом комиссионного вознаграждения,

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - 45 руб., принят к зачету НДС по комиссионному вознаграждению.

Ведение расчетов с покупателями

Деятельность Интернет - провайдеров отличается многообразием применяемых одновременно схем расчетов с покупателями и, следовательно, сложностью организации их оперативного и бухгалтерского учета. Также специфика деятельности предполагает ряд организационных моментов, которые необходимо правильно отразить в бухгалтерском учете.

Специфика договоров на Интернет - обслуживание состоит в том, что услуга должна предоставляться в любой момент времени (за исключением случаев тарифных планов, предусматривающих пользование услугой в определенные часы). Поэтому необходимо четко определять момент оказания услуги. В целом тарифные планы на получение Интернет - доступа для определения момента предоставления услуги можно разделить на две категории: неограниченный доступ (абонентская плата) и повременная оплата. В первом случае обычно договором предусматривается ежемесячная абонентская плата, вносимая авансом. По истечении отчетного месяца услуга считается оказанной, и сумма авансового платежа признается выручкой. Во втором случае ведется автоматизированный биллинговый оперативный учет объема реализуемой услуги, суммы авансов автоматически списываются на счета реализации по каждой потребленной единице времени, возможно признание факта реализации при завершении каждого отдельного сеанса доступа к Интернету.

Интернет - компании кроме обязательных авансовых платежей, по исчерпанию лимита которых предоставление услуг прекращается, используют такие тарифные планы, предусматривающие оплату услуг по факту исполнения. Во втором случае клиент получает извещение (акт) об объеме предоставленной услуги за отчетный период, устанавливаемый Интернет - провайдером, и обязуется оплатить услугу в течение предусмотренного договором периода.

Пример. Организация предоставила доступ к Интернету физическому лицу в течение отчетного месяца по дням: 20 июля на сумму 30 руб., 22 июля на сумму 90 руб., 30 июля на сумму 120 руб. В регионе, в котором осуществляет свою деятельность Интернет - провайдер, введен налог с продаж по ставке 4%. Учетная политика провайдера "по отгрузке". В бухгалтерском учете эти факты должны отражаться следующим образом:

20 июля:

Дебет 62, Кредит 90 - 31,2 руб., отражена сумма выручки,

Дебет 90, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 5 руб., отражен НДС,

Дебет 90, Кредит 68, субсчет "Налог с продаж" - 1,2 руб., отражен налог с продаж;

22 июля:

Дебет 62, Кредит 90 - 93,6 руб., отражена сумма выручки,

Дебет 90, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 15 руб., отражен НДС,

Дебет 90, Кредит 68, субсчет "Налог с продаж" - 3,6 руб., отражен налог с продаж;

30 июля:

Дебет 62, Кредит 90 - 124,8 руб., отражена сумма выручки,

Дебет 90, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 руб., отражен НДС,

Дебет 90, Кредит 68, субсчет "Налог с продаж" - 4,8 руб., отражен налог с продаж.

31 июля вместе с извещением об объеме предоставленных услуг выписывается счет - фактура на общую сумму 240 руб. (в том числе НДС - 40 руб.).

Для упрощения учета в случае, когда отчетный период, предусмотренный для расчетов с покупателем, совпадает с отчетным периодом для налогообложения, данные операции могут быть отражены в учете в последний день отчетного месяца накопительными суммами следующим образом:

Дебет 62, Кредит 90 - 240 руб., отражена реализация,

Дебет 90, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 40 руб., начислен НДС,

Дебет 62, Кредит 68, субсчет "Налог с продаж" - 9,6 руб., начислен налог с продаж.

Далее должен быть начислен налог на пользователей автодорог:

Дебет 26, Кредит 68, субсчет "Налог на ПАД" - 2 руб.

При поступлении денежных средств делается запись:

Дебет 50 (51), Кредит 62 - 249,6 руб., поступили денежные средства.

В случае применения тарифных планов, предусматривающих фиксированную абонентскую плату, оплата, как правило, производится авансом на лицевой счет клиента, а по окончании отчетного периода начисляется реализация.

Пример. Организация заключила договор на предоставление выделенного канала доступа к Интернету с юридическим лицом. По условиям договора предусмотрена 100%-ная ежемесячная предоплата за предоставляемую услугу в размере 9000 руб. (включая НДС).

В учете организации - провайдера должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 51, Кредит 62 - 9000 руб., поступил авансовый платеж,

Дебет 62, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1500 руб., начислен НДС с аванса.

От последнего числа месяца выписывается счет - фактура, и аванс переводится в реализацию:

Дебет 62, Кредит 90 - 9000 руб., отражен факт реализации услуги,

Дебет 90, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1500 руб., начислен НДС с реализации,

Дебет 68, Кредит 62, субсчет "Расчеты по НДС" - 1500 руб., возврат ранее начисленного НДС по авансовому платежу,

Дебет 26, Кредит 68, субсчет "Налог на ПАД" - 75 руб., начислен налог на пользователей автодорог.

(Окончание см. "Финансовая газета", N 33, 2001)

Подписано в печать Л.Злобина

08.08.2001 Эксперт

аудиторской фирмы "ПРО - АУДИТ"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——