"Консультант Бухгалтера", N 8, 2001

ОРГАНИЗАЦИЯ ПРЕТЕНЗИОННОЙ РАБОТЫ В СТРОИТЕЛЬНЫХ

ОРГАНИЗАЦИЯХ И ОТРАЖЕНИЕ ЕЕ РЕЗУЛЬТАТОВ

В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ

1. Правовое обеспечение и рекомендации

по организации претензионной работы

Претензии между участниками договоров, и в частности договора строительного подряда, возникают, как правило, из-за несоблюдения условий этих договоров, а также обязательств по расчетам. Чаще всего речь идет: в подрядной строительной организации - о недопоставке материально - производственных запасов или о поставке запасов более низкого качества поставщиками и нарушении оговоренного порядка расчетов с заказчиком; у заказчика - о завышении объемов выполненных работ, нарушении технологии строительства, а также о нарушении оговоренных сроков производства строительных работ и их сдачи.

Взаимоотношения по претензиям, вытекающим из условий хозяйственных договоров, могут разрешаться как в судебном (на основании решения арбитражного суда), так и в досудебном (претензионном) порядке. Рассмотрение судебного порядка хозяйственных споров является предметом отдельного разговора. Данная статья посвящена вопросам претензионного (досудебного) урегулирования споров.

До 1995 г. порядок организации и ведения претензионной работы регулировался Положением о претензионном порядке урегулирования споров, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24 июня 1992 г. N 3116-1. Федеральным законом от 5 мая 1995 г. N 71-ФЗ "О введении в действие Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" упомянутое Постановление N 3116-1 отменено, причем никакого документа взамен разработано и принято не было. Вместе с тем с 1 января 1995 г. была введена в действие часть первая ГК РФ.

Заметим: упомянутым Федеральным законом N 71-ФЗ оговорено, что досудебный (претензионный) порядок урегулирования споров, возникающих во взаимоотношениях с транспортными организациями и организациями связи, до принятия соответствующих законов регулируется соответствующими Уставами (железных дорог, автомобильного транспорта, внутреннего водного транспорта и т.п.). За период после принятия Федерального закона N 71-ФЗ взамен перечисленных Уставов приняты Кодексы - воздушный, транспортный, железных дорог, торгового мореплавания, внутреннего водного транспорта, а также Закон о связи. Во всех этих законодательных актах имеются главы или статьи, посвященные вопросам претензионной работы. Таким образом, в настоящее время порядок претензионного регулирования споров с транспортными организациями и организациями связи, установлен на законодательном уровне.

В то же время необходимо отметить, что при осуществлении строительства наиболее распространенными ситуациями, когда возникают расчеты по претензиям, являются расчеты по приобретению материально - производственных запасов (у подрядных строительных организаций) и по приемке выполненных строительно - монтажных работ (у организаций - заказчиков). Расчеты по претензиям, связанным с исполнением договора поставки, урегулированы только в общем виде - в ГК РФ, претензии по договору строительного подряда на законодательном уровне не урегулированы.

Следовательно, в настоящее время порядок претензионного регулирования большей части хозяйственных споров организаций, занятых в строительстве, должен основываться исключительно на нормах гражданского законодательства, а также на условиях хозяйственных договоров. Другими словами, при заключении договора строительного подряда участники договора в соответствующем разделе должны предусмотреть возможные случаи возникновения разногласий и способы их разрешения. Исходя из этих условий и организуется претензионная работа в организациях.

В крупных строительных организациях (как у заказчика, так и у подрядчика) для ведения претензионно - исковой работы, как правило, создается обособленное структурное подразделение (отдел, отделение или служба). В небольших организациях, не располагающих необходимыми финансовыми ресурсами для создания такого подразделения (или в том случае, когда объем работы невелик), претензионная работа ведется бухгалтером (одним из работников бухгалтерии). Но и в тех случаях, когда эта работа ведется в специализированном подразделении, оформление претензии невозможно без активного участия представителей бухгалтерии организации - по меньшей мере, без данных регистров бухгалтерского учета в большинстве случаев невозможно даже определить сам факт нарушения договорных обязательств, который повлечет за собой взыскание (или, напротив, применение) претензий. Поэтому данный материал (в той его части, которая не связана непосредственно с вопросами бухгалтерского учета), по нашему мнению, будет интересен и работникам соответствующих служб и бухгалтерским работникам, чья деятельность связана с отражением в учете результатов расчетов с поставщиками, подрядчиками, заказчиками и покупателями.

Несмотря на то что Положение о претензионном порядке урегулирования споров с 1 июля 1995 г. утратило силу, по нашему мнению, целесообразно напомнить читателям основные положения данного документа - разумеется, не в качестве обязательных требований, а как рекомендации, которые можно использовать при разработке договоров строительного подряда и организации работы претензионных служб.

Так как ведение претензионной работы предполагает документальное оформление результатов и отражение их в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности, представляется очевидным, что претензия предъявляется в письменной форме. Также очевидным представляется и то, что соответствующие документы должны быть подписаны руководителем организации, предъявляющей претензию.

В претензии должны быть, как минимум, отражены следующие сведения:

- требования заявителя;

- сумма претензии;

- обоснованный расчет суммы претензии, если претензия подлежит денежной оценке;

- обстоятельства, на которых основываются требования, и доказательства, подтверждающие их, со ссылкой на соответствующий законодательный или нормативный акт;

- перечень прилагаемых к претензии документов и других доказательств;

- иные сведения, необходимые для урегулирования спора.

Во избежание разногласий по поводу даты поступления претензии и прилагаемых документов (а в некоторых случаях и по поводу самого факта получения претензии) целесообразно претензию отправлять заказным или ценным письмом, по телеграфу, телетайпу, а также с использованием иных средств связи, обеспечивающих фиксирование ее отправления, либо вручать под расписку.

К претензии прилагаются подлинные документы, подтверждающие предъявленные заявителем требования, или надлежащие заверенные копии либо выписки из них, если эти документы отсутствуют у другой стороны.

Претензия рассматривается в течение срока, который установлен соглашением сторон. Максимальные или минимальные сроки рассмотрения претензий (по поставкам материально - производственных запасов и расчетам за строительную продукцию) в настоящее время законодательством не установлены. Однако исходя из требований бухгалтерского учета, отчетности и налогообложения в качестве максимального срока следует считать один месяц - с тем, чтобы результаты рассмотрения претензий могли быть учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль и некоторым другим налогам за ближайший отчетный период.

Если к претензии не приложены документы, необходимые для ее рассмотрения, они должны быть запрошены у заявителя претензии с указанием срока представления. При неполучении затребованных документов к указанному сроку претензия рассматривается на основании имеющихся документов.

Организация или индивидуальный предприниматель, получившие претензию, обязаны сообщить заявителю о результатах рассмотрения претензии в срок, установленный соглашением сторон (с учетом сказанного выше - с таким расчетом, чтобы заявитель претензии мог отразить результаты ее рассмотрения в бухгалтерском учете в ближайшем отчетном периоде). Таким образом, целесообразно установить максимальный срок, в течение которого ответ на претензию должен быть получен: в течение 30 дней, плюс время, необходимое для пересылки документов (ответа на претензию).

Необходимость документального оформления претензии и отражения ее результатов в бухгалтерском учете и отчетности обусловливает необходимость того, что ответ на претензию дается в письменной форме и подписывается руководителем организации и главным бухгалтером (или бухгалтером).

В ответе на претензию указываются:

при полном или частичном удовлетворении претензии -

признанная сумма;

номер и дата платежного поручения на перечисление этой суммы

или срок и способ удовлетворения претензии, если она не подлежит денежной оценке;

при полном или частичном отказе в удовлетворении претензии -

мотивы отказа, со ссылкой на соответствующее нормы законодательства и доказательства, обосновывающие отказ;

перечень прилагаемых к ответу на претензию документов,

других доказательств.

При удовлетворении претензии, подлежащей удовлетворению в денежной оценке, к ответу на претензию прилагается поручение банку на перечисление денежных средств с отметкой об исполнении (принятии к исполнению), либо сообщается о том, в какие сроки и в каком порядке претензия будет удовлетворена.

Заметим, что в соответствии с требованиями документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности для того, чтобы претензия могла быть отражена в бухгалтерском учете заявителя, необходимо выполнение одного из двух условий: признание претензии другой стороной договора или наличие судебного решения. Так как в данном случае речь идет о досудебном урегулировании споров, то для отражения в учете результатов рассмотрения претензии достаточно извещения о признании претензии с указанием суммы, в которой претензия принята.

При полном или частичном отказе в удовлетворении претензии заявителю должны быть возвращены подлинные документы, которые были приложены к претензии, а также направлены документы, обосновывающие отказ, если их нет у заявителя претензии.

Ответ на претензию отправляется заказным или ценным письмом, по телеграфу, телетайпу, а также с использованием иных средств связи, обеспечивающих фиксирование отправления ответа на претензию, либо вручается под расписку.

Разумеется, в случае полного или частичного отказа в удовлетворении претензии или неполучении в срок ответа на претензию заявитель вправе предъявить иск в арбитражный суд.

Порядок отражения операций, связанных с расчетами по претензиям, регулируется Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) (по действующему Плану счетов) и Инструкцией по применению нового Плана счетов (соответственно, по новому Плану счетов). При определении права на признание претензий и отражение их в бухгалтерском учете и отчетности следует также учитывать отдельные требования ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 (в части условий, в соответствии с которыми претензия может быть принята к учету).

2. Отражение расчетов по претензиям

в бухгалтерском учете

В данной главе бухгалтерские проводки как по тексту, так и в примерах, приводятся по обоим счетным Планам - по действующему Плану счетов и новому Плану счетов - в скобках. В тех случаях, когда проводки по действующему и новому счетным Планам являются идентичными, информация в скобках не приводится.

2.1. В подрядной строительной организации

Как уже отмечалось, наиболее распространенным случаем расчетов по претензиям у подрядных строительных организаций являются споры по отношениям, связанным с поставками материально - производственных запасов.

Разногласия по хозяйственным спорам возникают, как правило, по самому факту недопоставки и суммам штрафных и иных аналогичных санкций, предусмотренных договором. Суммы санкций взимаются сверх суммы недопоставки.

Инструкцией по применению Плана счетов (как действующей, так и новой) прямо предусмотрена возможность отражения в бухгалтерском учете (по счету 10 "Материалы" и 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") не только поступивших или оплаченных, но и акцептованных материально - производственных запасов. То есть в зависимости от порядка, установленного учетной политикой организации, запасы, которые должны поступить по договору поставки, могут быть оприходованы на счете 10 на основании расчетных документов поставщика. Разумеется, по складскому учету в данном случае никакие записи не делаются.

Таким образом, расхождения между стоимостью акцептованных запасов и их фактической стоимостью могут выявляться либо до их оплаты либо после. Вариант, когда расхождения выявляются до акцепта, в бухгалтерском учете не отражается - просто расчетные документы акцептуются на меньшую сумму, о чем извещается поставщик или подрядчик.

Если расхождения выявлены до момента оплаты (после отражения материалов без проводки по складскому учету), должны быть уменьшены остатки по счетам учета материально - производственных запасов или производственных затрат и одновременно уменьшена задолженность перед поставщиками и подрядчиками. По нашему мнению, наиболее целесообразным представляется сторнирование соответствующих сумм (но не оформление обратной проводки):

дебет счета 10 "Материалы" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (сторно) - на сумму выявленных расхождений.

Одновременно должны быть восстановлены суммы НДС, ранее отнесенные на счет 19:

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" кредит счета 60 (сторно).

Если расхождения выявлены после оплаты, то здесь также возможны три варианта.

В первом - недостача приобретенных материалов или товаров выявляется в момент их фактического поступления. Предполагается, что в момент акцепта расчетных документов оформляется проводка: дебет счета 10 кредит счета 60 (разумеется, без отражения материалов по складскому учету).

В этом случае следует сделать две проводки: во-первых, привести стоимость приобретенных материалов в соответствие с их фактическим количеством и ценой:

дебет счета 10 кредит счета 60 (сторно)

или

дебет счета 60 кредит счета 10 - на сумму выявленных расхождений;

во-вторых, закрыть образовавшееся дебетовое сальдо по счету 60:

дебет счета 63 "Расчеты по претензиям" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по претензиям") кредит счета 60.

Например, подрядной строительной организацией оплачены строительные конструкции на сумму 120 тыс. руб. (включая НДС). Фактически при приемке получены материалы на сумму 108 тыс. руб. (включая НДС). Договором поставки предусмотрено начисление штрафа в размере 10 процентов суммы недопоставленных материально - производственных запасов. Сумма претензии поставщиком признана.

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:

при акцепте расчетных документов поставщика:

дебет счета 10 кредит счета 60 - 100 тыс. руб.;

дебет счета 19 кредит счета 60 - 20 тыс. руб.;

при оплате строительных конструкций:

дебет счета 60 кредит счета 51 "Расчетный счет" - 120 тыс. руб.;

при фактическом поступлении строительных конструкций:

дебет счета 60 кредит счета 10 - 10 тыс. руб.;

дебет счета 60 кредит счета 19 - 2 тыс. руб.;

дебет счета 76 кредит счета 80 (91) - 1 тыс. руб. (на сумму штрафа без учета НДС);

дебет счета 76 кредит счета 60 - 12 тыс. руб.

Второй вариант связан с тем, что расхождения выявляются после оплаты и фактического получения материалов, но до того момента, как стоимость запасов списана на себестоимость строительной продукции, а последняя - на счет учета реализации (продаж).

Здесь предполагается, что в бухгалтерском учете до момента обнаружения недопоставки были сделаны проводки:

дебет счета 10 кредит счета 60 (в момент акцепта документов)

и

дебет счета 60 кредит счета 51.

Кроме того, полученные материалы проведены и по складскому учету.

При этом уменьшаются соответственно счета учета запасов или производственных затрат и увеличивается задолженность по счету учета расчетов по претензиям:

дебет счета 63 (76 субсчет "Расчеты по претензиям") кредит счета 10 - на сумму выявленных расхождений

и

дебет счета 63 (76) кредит счета 19 - на сумму НДС.

Предполагается, что недостача материально - производственных запасов выявляется в процессе инвентаризации (выборочной и внеочередной). В первой проводке указаны и счета учета производственных затрат. Это значит, что расхождения стоимости работ или услуг, выявленные после их оплаты и отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг), регулируются тем же порядком, что и расхождения в стоимости материалов. Заметим, что на практике подобная ситуация возникает тогда, когда производственный цикл достаточно длителен - то есть чаще всего контрольные обмеры проводятся при осуществлении вложений во внеоборотные активы (капитальных вложений) в виде капитального строительства.

Наконец, третий вариант возникает тогда, когда расхождения выявлены уже после того, как суммы стоимости материально - производственных запасов, оплаченных работ или услуг, списаны на себестоимость строительной продукции и проведены по счету учета реализации (продаж).

То есть, помимо проводок, указанных во втором случае, сделаны проводки:

дебет счета 20 "Основное производство" кредит счета 10;

дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" кредит счета 20

и

дебет счета 46 кредит счета 80 "Прибыли и убытки".

В этом случае восстановление себестоимости продукции является неправомерным хотя бы потому, что практически невозможно исправить себестоимость той продукции, которая уже реализована и, по существу, данная операция приведет к искажению структуры и размера себестоимости тех объемов продукции (работ, услуг), которые не имеют никакого отношения к расхождениям в стоимости поставок. Следовательно, суммы претензий, предъявленных поставщикам или подрядчикам, могут быть отнесены только на увеличение прочих доходов организации. Разумеется, при этом следует восстановить суммы НДС по стоимости недостающих материалов, работ или услуг (или разницы в цене материально - производственных запасов, поставленных по номенклатуре и в количестве, предусмотренных договором), ранее предъявленных к вычету. Сумма претензии определяется с учетом сумм восстановленного НДС. То есть в учете должны быть сделаны следующие проводки:

дебет счета 76 кредит счета 80 "Прибыли и убытки" (91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы") - на сумму недостачи (или разницы в ценах) поставленных запасов, выполненных работ или оказанных услуг;

дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом" (68 "Расчеты по налогам и сборам") кредит счета 19 (сторно) - на сумму НДС по сумме расхождений, ранее предъявленного к зачету;

дебет счета 76 кредит счета 19 - на сумму НДС, включенного в претензию.

Например, при последующей проверке расчетных документов выявлено, что стоимость материалов, использованных в производстве строительно - монтажных работ, была завышена на 10 тыс. руб. Материалы переданы в производство, использованы, а продукция, при изготовлении которой использовались материалы, реализована покупателям. НДС по стоимости использованных материалов предъявлен к вычету установленным порядком.

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:

дебет счета 76 кредит счета 91 - 10 тыс. руб.;

дебет счета 68 кредит счета 19 (сторно) - 2 тыс. руб.;

дебет счета 76 кредит счета 19 - 2 тыс. руб.

Таким образом, общая задолженность поставщика составит 12 тыс. руб. (10 + 2).

Подобная ситуация рассматривалась в журнале "Консультант бухгалтера" N 5 за 2001 г. в материале "Учет расчетов". Тогда указывалось, что внесение изменений во взаиморасчеты с покупателем продукции, стоимость которой оказалась завышенной, скорее всего, будет практически невозможной. Это касается ситуации, когда расчеты с покупателями или заказчиками являются не постоянными, а разовыми - когда затраты, связанные с поиском покупателя и возмещением ему излишне полученных сумм, будут сопоставимы с суммами завышений.

В том случае, когда реализуется готовая строительная продукция, данный подход неприменим. Разумеется, это обусловлено тем, что взаимоотношения между подрядчиком и заказчиком носят длительный характер и суммы выявленных завышений могут и должны быть зачтены при производстве расчетов за выполненные строительно - монтажные работы в следующие отчетные периоды. Так как заказчик в бухгалтерском учете суммы завышений относит на счета расчетов (на уменьшение кредиторской задолженности перед подрядчиком), то могут быть использованы две схемы бухгалтерских проводок:

по первой схеме вначале используются приведенные выше проводки, отражающие результаты ведения претензионной работы с поставщиком материально - производственных запасов. Дополнительно, на основании акта контрольного обмера, следует сделать запись:

дебет счета 80 (91) кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

или

дебет счета 62 кредит счета 80 (91) - на сумму выявленных завышений, отнесенную на уменьшение задолженности заказчика по стоимости принятых работ.

Так как оформление приведенных проводок приводит к уменьшению налоговой базы по НДС, и суммы налога, предъявленные к оплате заказчиком, следует также сторнировать:

дебет счета 62 кредит счета 68 (сторно) - на сумму налога, включенную в задолженность заказчика по стоимости принятых строительно - монтажных работ.

Если договором строительного подряда предусмотрено взыскание финансовых санкций с подрядчика за завышение стоимости строительно - монтажных работ, предъявленных к оплате (независимо от причин образования завышений), в соответствии с ПБУ 10/99 такие суммы относятся на уменьшение прочих расходов организации:

дебет счета 80 (91) кредит счета 76

и

дебет счета 76 кредит счета 51 - на сумму признанных финансовых санкций.

Подчеркнем, что сумма данной проводки и сам факт ее оформления никак не зависят от результатов претензионной работы с поставщиками материально - производственных запасов.

2.2. В организации заказчика - застройщика

Хозяйственные споры с подрядной строительной организацией у организации - заказчика возникают, как правило, по суммам завышений стоимости строительно - монтажных работ, предъявленных подрядчиком к оплате. Причем чаще всего такие завышения выявляются при проведении контрольных обмеров произведенных работ и затрат. Разумеется, бывают случаи, когда хозяйственные споры возникают по поводу арифметических ошибок в расчетных документах, а также по поводу неправильного применения расценок. Однако, как следует из практики взаимоотношений между участниками договора строительного подряда, такие ошибки регулируются другими методами - без применения судебной или досудебной (претензионной) процедуры - а посредством проведения сверки взаиморасчетов.

Таким образом, основным методом выявления завышений объемов строительно - монтажных работ и затрат является контрольный обмер.

Контрольные обмеры производятся непосредственно на строительной площадке с целью проверки объемов и стоимости:

- оплаченных или предъявленных к оплате работ за полностью законченные и сданные в эксплуатацию объекты;

- затрат по незавершенному производству строительно - монтажных работ;

- затрат на оборудование, находящееся в монтаже и числящееся на балансе заказчика в незавершенном строительстве.

При проведении контрольных обмеров устанавливается:

- соответствие строящегося объекта его характеристикам и назначению, предусмотренным в проектно - сметной документации и титульном списке;

- полнота выполнения работ, принятых по актам приемочных комиссий и соответствие их проектно - сметной документации и титульным спискам;

- готовность к выпуску продукции, выполнению работ и оказанию услуг в соответствии с начальным уровнем освоения проектной мощности сданного в эксплуатацию предприятия, очереди, пускового комплекса, объекта;

- объем незавершенного производства строительно - монтажных работ, стоимость которого отражена в журнале учета выполненных работ;

- соответствие количества единиц, их типа и стоимости оборудования, включенного в объем капитальных вложений, количеству единиц, их типу и стоимости оборудования, предусмотренному проектом и сметой и фактически сданному в монтаж.

При выявлении расхождений фактического наличия объемов выполненных работ и объемов, указанных в первичных документах, или несоответствия каких-либо проектных характеристик фактическим исправления в бухгалтерский учет вносятся обычным порядком:

дебет счета 08 "Капитальные вложения" (08 "Вложения во внеоборотные активы") кредит счета 60 (сторно) - на сумму выявленных завышений стоимости строительно - монтажных работ.

Крайне редко возникает вариант, когда завышения выявляются тогда, когда расчеты с подрядчиком закончены и договорные отношения прекращены. Тем не менее такая ситуация может иметь место. При этом отнесение сумм завышений, признанных подрядчиком, зависит от условий договора между инвестором и заказчиком строительства. Если договором предусмотрен возврат всех сумм выявленных переплат и завышений и после окончания строительства, эти суммы должны быть отнесены на задолженность перед инвестором:

дебет счета 76, субсчет "Расчеты с заказчиком", кредит счета 76, субсчет "Расчеты с инвестором" - на сумму выявленных завышений;

дебет счета 51 кредит счета 76 - на сумму возмещения, полученного от подрядчика;

дебет счета 76 кредит счета 51 - на сумму, перечисленную инвестору.

Если в результате оформленных проводок по счету 76 образуется сальдо, его списание также не может вызвать проблем:

дебет счета 76 кредит счета 80 (91) - на сумму превышения полученных сумм над перечисленными;

дебет счета 80 (91) кредит счета 76 - на сумму превышения перечисленных сумм над полученными.

В последней проводке могут дебетоваться и другие счета - в том случае, когда суммы завышений относятся на счет виновных лиц (счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба") или организаций (счет 63 "Расчеты по претензиям" (счет 76, субсчет "Расчеты по претензиям")).

Отражение в бухгалтерском учете сумм финансовых санкций за нарушение условий договора строительного подряда, разновидностью которых является штраф за завышение стоимости принятых и оплаченных строительно - монтажных работ, регулируются Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (утв. Письмом Минфина России от 13 декабря 1993 г. N 160) и ПБУ 9/99, которые предписывают включать суммы полученных финансовых санкций в состав прибыли заказчика.

Таким образом, в бухгалтерском учете суммы финансовых санкций будут отражаться проводками:

дебет счета 63 (76) кредит счета 80 (91) - на сумму финансовых санкций, признанных подрядной строительной организацией, поставщиком материально - производственных запасов и другими контрагентами;

дебет счета 80 (91) кредит счета 76 - на сумму финансовых санкций, примененных к заказчику инвестором или другими участниками договора.

При поступлении или перечислении денежных средств соответственно дебетуется или кредитуется счет 51 в корреспонденции со счетом 63 (76) или 76.

Подписано в печать В.Р.Воинов

10.07.2001

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——