"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 28, 2001

ТИПИЧНЫЕ ОШИБКИ БУХГАЛТЕРА

(Продолжение. Начало см. "Финансовая газета.

Региональный выпуск", N N 22, 23, 25, 27, 2001)

Экспертиза реализации товаров

1. Характер нарушения: в стоимость реализованного товара включены транспортные расходы по доставке покупателю, которые выделены отдельной строкой в первичных документах на отгрузку товаров и договорах как возмещаемые покупателем расходы (табл. 1).

Таблица 1

     
   —————————————————————————T———————————————————————————T———————————¬
   |   Содержание операции  |       Корреспонденция     |  Сумма,   |
   |                        |                           |   руб.    |
   |                        +——————————————T————————————+           |
   |                        |     Д—т      |     К—т    |           |
   +————————————————————————+——————————————+————————————+———————————+
   |Включены в стоимость    |      41      |     60     |  4812,5   |
   |ранее приобретенных     |      19      |     60     |   962,5   |
   |товаров транспортные    |              |            |           |
   |расходы по доставке     |              |            |           |
   |товаров покупателю      |              |            |           |
   |Сумма НДС к возмещению, |      68      |     19     |   962,5   |
   |уплаченного поставщику  |              |            |           |
   +————————————————————————+——————————————+————————————+———————————+
   |Возмещаемые транспортные|      62      |     46     |  5775,0   |
   |расходы включены в      |      46      |     68     |   962,5   |
   |реализацию              |              |            |           |
   L————————————————————————+——————————————+————————————+————————————
   

Указанное нарушение искажает данные, отраженные в форме N 2 по стр. 010, 020.

Что нарушено: п.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденного Приказом Минфина России от 15.06.1998 N 25н.

Комментарий

Фактической себестоимостью материально - производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Фактическими затратами на приобретение материально - производственных запасов могут быть суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу) и т.д.

Порядок отражения в бухгалтерском учете транспортных расходов зависит от условий договора, заключенного с покупателем.

Вариант 1. Покупатель возмещает поставщику сумму фактически произведенных транспортных расходов по доставке товаров покупателю. В этом случае транспортные расходы в соответствии с п.17 Инструкции Госналогслужбы России от 15.05.1995 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (в настоящий момент утратила силу) в налогооблагаемую базу при расчете налога на пользователей автомобильных дорог поставщиком не включаются (табл. 2).

Таблица 2

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |       Содержание операции      |         Корреспонденция       |
   |                                +———————————————T———————————————+
   |                                |      Д—т      |      К—т      |
   +————————————————————————————————+———————————————+———————————————+
   |Отгружены товары покупателю без |       62      |       46      |
   |учета транспортных расходов     |               |               |
   |Начислен НДС по отгруженному    |       46      |       68      |
   |товару                          |               |               |
   |Списана стоимость отгруженного  |       46      |       41      |
   |товара                          |               |               |
   +————————————————————————————————+———————————————+———————————————+
   |Отражена задолженность          |       62      |       76      |
   |покупателя по транспортным      |               |               |
   |расходам                        |               |               |
   +————————————————————————————————+———————————————+———————————————+
   |Погашена задолженность          |       51      |       62      |
   |покупателя по товарам и         |               |               |
   |транспортным расходам           |               |               |
   +————————————————————————————————+———————————————+———————————————+
   |Оплачены услуги сторонней       |       76      |       51      |
   |организации по доставке товаров |               |               |
   |покупателю                      |               |               |
   L————————————————————————————————+———————————————+————————————————
   

Вариант 2. Сумма транспортных расходов по доставке товаров покупателю не возмещается покупателем. В этом случае транспортные расходы рассчитываются в соответствии с п.2.18 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Роскомторгом и Минфином России 20.04.1995 N N 1-550/32-2.

В конце месяца сумма издержек обращения и производства, приходящаяся на реализованные за текущий месяц товары, списывается в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Сальдо счета 44 "Издержки обращения" равно сумме издержек обращения, приходящейся на остаток не реализованных на конец отчетного периода товаров. При этом сумма издержек обращения и производства, относящаяся к остатку товаров на конец месяца, исчисляется по среднему проценту издержек обращения и производства за отчетный месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:

1) суммируются транспортные расходы и расходы по оплате процентов за банковский кредит на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;

2) определяется сумма товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;

3) отношением определенной в пп.1 суммы издержек обращения и производства к сумме реализованных и оставшихся товаров (пп.2) определяется средний процент издержек обращения и производства к общей стоимости товаров;

4) путем умножения суммы остатка товаров на конец месяца на средний процент указанных расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку нереализованных товаров на конец месяца (табл. 3).

Таблица 3

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |       Содержание операции      |         Корреспонденция       |
   |                                +———————————————T———————————————+
   |                                |      Д—т      |      К—т      |
   +————————————————————————————————+———————————————+———————————————+
   |Отгружены товары покупателю с   |       62      |       46      |
   |учетом транспортных расходов    |               |               |
   |Начислен НДС                    |       46      |       68      |
   |Списана стоимость отгруженного  |       46      |       41      |
   |товара                          |               |               |
   |Списаны транспортные расходы в  |       46      |       44      |
   |реализацию в соответствии с     |               |               |
   |п.2.18 Методических рекомендаций|               |               |
   +————————————————————————————————+———————————————+———————————————+
   |Отражены транспортные расходы,  |       44      |       76      |
   |оказанные сторонней организацией|       19      |       76      |
   L————————————————————————————————+———————————————+————————————————
   

2. Характер нарушения: транспортные расходы, оказанные сторонней организацией по доставке товаров покупателю и в соответствии с условиями договора возмещенные покупателем, не подтверждены первичными документами. Следовательно, вся сумма оплаченных покупателем транспортных расходов должна быть отражена в составе внереализационных доходов.

Что нарушено: п.6 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; п.2.7 Инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (ныне утратила силу).

Комментарий

Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной формах или величине кредиторской задолженности.

В состав доходов (расходов) от внереализационных операций включаются доходы, получаемые от долевого участия в деятельности других предприятий, от сдачи имущества в аренду; доходы (дивиденды, проценты) по акциям, облигациям и иным ценным бумагам, принадлежащим предприятиям; прибыль, полученная инвестором при исполнении соглашения о разделе продукции, а также другие доходы (расходы) от операций, непосредственно не связанных с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией, определяемые федеральным законом, устанавливающим перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли.

3. Характер нарушения: на предприятии отсутствует методика отражения возврата товара.

Рекомендации: п.24 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (ныне утратила силу) предусмотрено, что в случае возврата товаров после оплаты расчетных документов, а также отказа заказчиков от ранее оплаченных работ (услуг) на сумму налога по таким операциям уменьшаются очередные платежи в бюджет либо производится их возмещение в порядке, предусмотренном п.21 данной Инструкции.

Таким образом, при возврате покупателем ранее оприходованного и оплаченного им в установленном порядке товара в связи с несоответствием количества и качества поставленной продукции условиям заключенного договора с отражением этой операции через счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" счета - фактуры выписываются поставщиком (бывшим покупателем) как продавцом этого товара в общеустановленном порядке с последующим отражением всех реквизитов в книге продаж. В этом случае бывший поставщик некачественного товара является его покупателем. Следовательно, принятие к зачету (возмещению) сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным (возвращенным) товарам осуществляется в соответствии с действующим порядком, а именно: по мере их оплаты (возврат ранее полученной платы) и оприходования при обязательном наличии счета - фактуры, подтверждающего стоимость приобретенных (возвращенных) товаров с соответствующей регистрацией в книге покупок.

Перерасчеты по налогу на добавленную стоимость отражаются в налоговой декларации в том отчетном периоде, в котором получен счет - фактура, произведено оприходование возвращенного товара и возвращен полученный аванс.

Что касается случаев предъявления покупателем претензий в связи с недоливом или недогрузом товаров, то в соответствии с общими положениями договора поставки, регулируемыми Гражданским кодексом Российской Федерации, поставщик обязан восполнить недопоставленное количество товаров, покупатель вправе отказаться от переданного товара и от его оплаты, а если товар оплачен, потребовать возврата уплаченной денежной суммы.

Если поставщик допоставляет покупателю недостающее количество товара, то записей ни в счете - фактуре, ни в книге продаж он не производит, а стоимость этого товара покрывается за счет собственных средств без изменения облагаемых оборотов.

Если поставщик возвращает покупателю денежные средства за недопоставленный товар, то выписывается новый счет - фактура на фактически полученный покупателем объем товаров с указанием "По пересчету" и ссылкой на номер ранее оформленного счета - фактуры, а в книге продаж делается сторнировочная запись с уменьшением кредитовых оборотов и соответствующим изменением итоговой суммы налога за отчетный налоговый период. В этом случае отражение налога на добавленную стоимость в налоговых декларациях производится в те сроки, когда согласно нормативным документам по ведению бухгалтерского учета должны были быть произведены в учете операции по указанным претензиям.

Основание: Письмо Госналогслужбы России от 25.06.1998 N 03-1-09/25.

(Продолжение см. "Финансовая газета. Региональный выпуск",

N 29, 2001)

Подписано в печать Ю.Кольцов

03.07.2001 ООО "ЮВК Аудит"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——