"АКДИ "Экономика и жизнь", N 5, 2001

Обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика, является разъяснение МНС, адресованное как непосредственно налогоплательщику, так и неопределенному кругу лиц

(п.35 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5)

Согласно пп.3 п.1 ст.111 НК РФ среди обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, названо выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.

Указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые вне зависимости от даты издания по смыслу и содержанию относятся к тем налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение.

Одновременно с этим пп.4 п.1 ст.32 НК РФ на налоговые органы возлагается обязанность проводить разъяснительную работу по применению законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативно - правовых актов, бесплатно информировать налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, давать разъяснения о порядке их исчисления и уплаты. Порядок предоставления подобных сведений установлен в Положении об информировании налогоплательщиков по вопросам налогов и сборов, утвержденном Приказом МНС России от 05.05.1999 N ГБ-3-15/120.

При этом правоприменительная практика не давала ответа на вопрос, только ли индивидуальные разъяснения налоговых органов, предоставленные в ответ на запрос налогоплательщика, могут являться обстоятельствами, исключающими его вину, в случае допущения им налогового правонарушения по причине следования этим разъяснениям.

Пленум ВАС РФ четко выразил свою позицию: при применении нормы пп.3 п.1 ст.111 НК РФ не имеет значения, адресовано разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц. Кроме того, ВАС указал, что к разъяснениям, о которых упоминается в рассматриваемой статье, следует также относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных должностных лиц.

До введения в действие соответствующих глав части второй НК РФ налогоплательщики вправе применять льготы независимо от их наличия в акте налогового законодательства

(п.15 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5)

Налоговыми льготами признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими плательщиками, в том числе возможность не уплачивать налоги (сборы) либо уплачивать их в меньшем размере.

При этом согласно п.1 ст.1 НК РФ налоговое законодательство о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

В этой связи длительное время оставался дискуссионным вопрос: применяются ли льготы по уплате налогов и сборов, установленные федеральными законами, принятыми до вступления в силу части первой НК РФ, а также установленные актами иных отраслей законодательства?

Пленум ВАС РФ указал, что до момента введения в действие соответствующих глав части второй НК РФ судам надлежит применять принятые в установленном порядке нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения.

Нормы Налогового кодекса РФ, устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков

(п.5 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5)

В силу п.3 ст.5 НК РФ акты налогового законодательства, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.

При этом в НК РФ отсутствуют четкие критерии отнесения тех или иных норм к свидетельствующим о наличии в них дополнительных гарантий защиты прав налогоплательщиков. Между тем еще недавно при обсуждении правомерности вступления в силу внесенных Федеральным законом от 29.12.2000 N 166-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" поправок во вторую часть НК РФ некоторые чиновники обосновали правомерность вступления в силу данных поправок с 1 января 2001 г. тем, что данные поправки предоставляют дополнительные гарантии защиты прав плательщиков.

Пленум ВАС РФ указал, что к таким нормам могут быть отнесены, в частности, следующие нормы:

- о толковании неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства в пользу налогоплательщиков (п.7 ст.3 НК РФ);

- о критериях и порядке несоответствия нормативных правовых актов о налогах и сборах Налоговому кодексу РФ (ст.6 НК РФ);

- об общих условиях привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (ст.108 НК РФ);

- об обстоятельствах, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения (ст.ст.109, 111 НК РФ);

- об обстоятельствах, смягчающих и отягчающих налоговую ответственность (п.1 ст.112 НК РФ);

- о давности взыскания санкций (ст.115 НК РФ).

Согласно п.1 ст.108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ

(п.34 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5)

В своем Постановлении Пленум ВАС РФ указал, что при решении вопросов о разграничении налоговой и иной ответственности физических лиц (п.7 ст.101 НК РФ) судам следует исходить из того, что одно и то же правоотношение не может одновременно квалифицироваться как налоговое и иное, не являющееся налоговым, в связи с чем налогоплательщик - физическое лицо за совершенное им деяние не может быть одновременно привлечен к налоговой и иной ответственности.

Поэтому если выявленное налоговым органом деяние совершено налогоплательщиком - физическим лицом в рамках налоговых правоотношений, определение которых дано в ст.2 НК РФ, то вопрос о квалификации этого деяния как правонарушения и его последствиях должен решаться только в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ.

Вывод, сделанный Пленумом ВАС, имеет огромное практическое значение для налогоплательщиков - физических лиц. Поясним его суть на примере.

Физическое лицо не подало налоговую декларацию в налоговый орган. Встает вопрос: можно ли помимо ответственности, предусмотренной ст.119 НК РФ, наложить на налогоплательщика еще и административный штраф на основании п.12 ст.7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах"? На практике нередко встречались случаи, когда налоговый орган выносил сразу два постановления о наложении штрафа. То есть лицо за одно правонарушение привлекалось сразу и к налоговой, и к административной ответственности.

Пленум ВАС указал, что если физическим лицом совершено налоговое правонарушение, то может быть применена только налоговая ответственность, предусмотренная НК РФ. Никакая иная ответственность в этом случае более не применяется. Следовательно, в рассматриваемом примере административный штраф, предусмотренный п.12 ст.7 Закона N 943-1, на физическое лицо наложить нельзя.

Подписано в печать Ю.Камфер

10.05.2001 В.Мешалкин

АКДИ "Экономика и жизнь"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——