"Бухгалтерский учет", N 9, 2001

УЧЕТ ЦЕЛЕВОГО ФИНАНСИРОВАНИЯ

К средствам целевого финансирования относятся средства, получаемые организациями на строго определенные цели и проведение мероприятий целевого назначения. Финансирование целевых мероприятий может осуществляться за счет поступлений от других организаций и лиц, ассигнований из бюджета и других источников. Средства целевого финансирования расходуются в строгом соответствии с утвержденными сметами и назначением.

Для организации бухгалтерского учета и осуществления контроля за этими средствами предназначен специальный синтетический счет. Организации, не перешедшие на новый План счетов с 01.01.2001, используют счет 96 "Целевые финансирование и поступления". Организации, перешедшие на ведение бухгалтерского учета в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, должны использовать счет 86 "Целевое финансирование".

При переходе на новый План счетов в соответствии со справкой бухгалтерии о переносе сальдо составляется запись:

Д-т сч. 96 "Целевые финансирование и поступления",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование".

План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете, а принципы, правила и способы ведения бухгалтерского учета отдельных активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций, в том числе признания, оценки, группировки, устанавливаются положениями и другими нормативными актами, методическими указаниями по вопросам бухгалтерского учета. С введением нового Плана счетов изменились не только код и название счета "Целевые финансирование и поступления", но и методология отражения отдельных операций по учету целевого финансирования. Изменение методологии учета повлияло и на схему типовых корреспонденций счетов.

Правила и подходы к бухгалтерскому учету, заложенные в положениях по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) и "Расходы организации" (ПБУ 10/99), существенным образом изменили методологию учета целевого финансирования содержания дошкольных детских учреждений (детских садов), оздоровительных учреждений для школьников (лагерей), находящихся на балансе организации.

Для сопоставления приведем упрощенную схему отражения этих операций (см. табл. 1).

Таблица 1

     
   ——————————————————————————————————T——————————————————————————————¬
   |       Старая методология        |      Новая методология       |
   +—————————————————————————————————+——————————————————————————————+
   |  Начисление платежей, причитающихся с родителей за содержание  |
   |                     детей в детском саду:                      |
   +—————————————————————————————————T——————————————————————————————+
   |Д—т сч. 76 "Расчеты с разными    |Д—т сч. 76 "Расчеты с разными |
   |дебиторами и кредиторами",       |дебиторами и кредиторами",    |
   |К—т сч. 96 "Целевые              |К—т сч. 90—1 "Выручка"        |
   |финансирование и поступления"    |                              |
   +—————————————————————————————————+——————————————————————————————+
   |        Направление средств организации на формирование         |
   |                    целевого финансирования:                    |
   +—————————————————————————————————T——————————————————————————————+
   |Д—т сч. 88 "Нераспределенная     |              —               |
   |прибыль",                        |                              |
   |К—т сч. 96 "Целевые              |                              |
   |финансирование и поступления"    |                              |
   +—————————————————————————————————+——————————————————————————————+
   |          Отражение расходов обслуживающего хозяйства:          |
   +—————————————————————————————————T——————————————————————————————+
   |Д—т сч. 29 "Обслуживающие        |Д—т сч. 29 "Обслуживающие     |
   |производства и хозяйства",       |производства и хозяйства",    |
   |К—т сч. 10 "Материалы",          |К—т сч. 10 "Материалы",       |
   |70 "Расчеты с персоналом по      |70 Расчеты с персоналом по    |
   |оплате труда",                   |оплате труда",                |
   |69 "Расчеты по социальному       |69 "Расчеты по социальному    |
   |страхованию и обеспечению"       |страхованию и обеспечению"    |
   |и др.                            |и др.                         |
   +—————————————————————————————————+——————————————————————————————+
   |         Списание расходов обслуживающего производства:         |
   +—————————————————————————————————T——————————————————————————————+
   |Д—т сч. 96 "Целевые              |Д—т сч. 90—2 "Себестоимость   |
   |финансирование и поступления",   |продаж",                      |
   |К—т сч. 29 "Обслуживающие        |К—т сч. 29 "Обслуживающие     |
   |производства и хозяйства"        |производства и хозяйства"     |
   L—————————————————————————————————+———————————————————————————————
   

Таким образом, на счете 90 "Продажи" формируется финансовый результат от оказания услуг социального характера. Формирование этого результата отражается в ф. N 2 "Отчет о прибылях и убытках" бухгалтерской отчетности, где по статье "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" показывается выручка от оказанной услуги, а по статье "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" - учтенные затраты на оказание услуги.

При составлении бухгалтерской отчетности для формирования показателей о целевом финансировании, содержащихся в отдельных формах отчетности, существенное значение имеет организационно - правовая форма: является ли организация коммерческой или некоммерческой. Именно это положение определяет особенности учета целевого финансирования.

Информация об остатках, поступлении и использовании средств целевого финансирования согласно положениям Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утверждены Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н) отражена в табл. 2.

Таблица 2

     
   ————————————————————T—————————————————————T——————————————————————¬
   | Номер и название  |   Некоммерческие    |     Коммерческие     |
   |       формы       |    организации      |     организации      |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Форма N 1          |III. Капитал и       |V. Краткосрочные      |
   |"Бухгалтерский     |резервы              |обязательства         |
   |баланс"            |                     |                      |
   |                   |По стр. 450 "Целевые |По стр. 640 "Доходы   |
   |                   |финансирование и пос—|будущих периодов"     |
   |                   |тупления" отражаются |показываются остатки  |
   |                   |остатки поступивших и|сумм средств целевого |
   |                   |неиспользованных це— |финансирования как    |
   |                   |левых средств, т.е.  |сальдо счета 98 "Дохо—|
   |                   |сальдо счета 86 "Це— |ды будущих периодов"  |
   |                   |левое финансирование"|                      |
   |                   |на начало и конец    |                      |
   |                   |отчетного периода    |                      |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Форма N 3          |I. "Капитал"         |После раздела IV      |
   |"Отчет об изменени—|                     |"Изменение капитала"  |
   |ях капитала"       |По стр. 070          |приводятся данные об  |
   |                   |(стр. 071 — 073) "Це—|остатках средств целе—|
   |                   |левые финансирование |вого финансирования и |
   |                   |и поступления" отра— |поступлений, их ис—   |
   |                   |жается движение      |пользовании и остатках|
   |                   |средств, полученных  |на конец отчетного пе—|
   |                   |из соответствующих   |риода.                |
   |                   |источников на цели   |                      |
   |                   |своей деятельности   |Справочно (стр. 160 — |
   |                   |                     |173) организация отра—|
   |                   |                     |жает данные о направ— |
   |                   |                     |лениях использования  |
   |                   |                     |поступлений из бюджета|
   |                   |                     |и внебюджетных фондов |
   |                   |                     |в части по обычным ви—|
   |                   |                     |дам деятельности и ка—|
   |                   |                     |питальным вложениям во|
   |                   |                     |внеоборотные активы.  |
   |                   |                     |                      |
   |                   |                     |В случае получения це—|
   |                   |                     |левых средств из бюд— |
   |                   |                     |жета или внебюджетных |
   |                   |                     |фондов на цели, свя—  |
   |                   |                     |занные с чрезвычайными|
   |                   |                     |обстоятельствами,     |
   |                   |                     |справочно приводятся  |
   |                   |                     |соответствующие данные|
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Форма N 6          |Отражаются данные по |                      |
   |"Отчет о целевом   |основной (уставной)  |                      |
   |использовании      |деятельности об ос—  |                      |
   |полученных средств"|татках средств, ранее|                      |
   |                   |поступивших в качест—|                      |
   |                   |ве вступительных,    |                      |
   |                   |членских, доброволь— |                      |
   |                   |ных взносов, данные о|                      |
   |                   |поступлении указанных|                      |
   |                   |средств в течение от—|                      |
   |                   |четного периода, их  |                      |
   |                   |расходовании и остат—|                      |
   |                   |ках на конец отчетно—|                      |
   |                   |го периода           |                      |
   L———————————————————+—————————————————————+———————————————————————
   

Учет операций целевого финансирования

некоммерческими организациями

Некоммерческой является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками (Федеральный закон от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях").

Некоммерческая организация должна иметь самостоятельный баланс или смету. Источниками формирования имущества некоммерческой организации в денежной и иных формах являются:

регулярные и единовременные поступления от учредителей (участников, членов);

добровольные имущественные взносы и пожертвования;

выручка от реализации товаров, работ, услуг;

дивиденды (доходы, проценты), получаемые по акциям, облигациям, другим ценным бумагам и вкладам;

доходы, получаемые от собственности некоммерческой организации;

другие не запрещенные законом поступления.

Таким образом, источники формирования имущества для целей деятельности некоммерческих организаций можно разделить на две группы:

целевые поступления в денежной и натуральной формах;

доходы от предпринимательской деятельности.

Для отражения целевых поступлений, взносов, пожертвований на ведение уставной деятельности используется в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета счет 86 "Целевое финансирование", по кредиту которого отражается поступление целевых средств, а по дебету - списание средств, израсходованных на те или иные проекты и благотворительные программы, на покрытие расходов по содержанию самой организации.

Вступительные и членские взносы являются источником финансирования для общественных организаций, их союзов, ассоциаций и других, т.е. тех организаций, которые основаны на членстве. За счет этих средств покрываются административно - хозяйственные расходы организации.

Некоммерческие организации, созданные в форме благотворительного фонда, основаны на имущественных взносах учредителей.

Целевые поступления (пожертвования) могут быть получены также от юридических и физических лиц, в том числе от иностранных лиц (гранты). Эти целевые поступления могут быть как в денежной, так и в натуральной форме.

Некоммерческие организации могут получать ассигнования из бюджета (всех уровней) и внебюджетных фондов.

Поступление целевых денежных средств от участников, учредителей, спонсоров отражается:

Д-т сч. 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование".

Поступление имущественных целевых взносов в натуральной форме:

Д-т сч. 07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование".

Присоединение к средствам целевого финансирования уставной деятельности прибыли от предпринимательской деятельности (после начисления и уплаты налога на прибыль):

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование".

В связи с тем, что поступление и расходование целевых средств в ф. N 6 "Отчет о целевом использовании полученных средств" приводятся по назначению целевых средств и источникам поступления, аналитический учет по счету 86 "Целевое финансирование" должен обеспечить получение этой информации.

Для аналитического учета поступлений целевого финансирования в рабочем плане счетов к счету 86-1 "Целевое финансирование по видам поступлений" могут быть открыты следующие аналитические счета:

86-1.1 "Вступительные взносы",

86-1.2 "Членские взносы",

86-1.3 "Паевые взносы",

86-1.4 "Целевые взносы",

86-1.5 "Добровольные взносы",

86-1.6 "Доходы от предпринимательской деятельности",

86-1.7 "Прочие поступления".

При списании расходов за счет средств целевого финансирования составляются записи:

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы".

Для аналитического учета использования средств некоммерческие организации в рабочем плане счетов могут открыть к счету 86-2 "Расходование средств целевого финансирования" следующие аналитические счета:

86-2.1 "Расходы на целевые мероприятия",

86-2.2 "Расходы на содержание аппарата управления",

86-2.3 "Расходы на приобретение основных средств, материалов",

86-2.4 "Прочие расходы".

Учет операций целевого финансирования

коммерческими организациями

Анализ нормативных документов по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности, в частности, Инструкции по применению Плана счетов и Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, показал, что целевое финансирование коммерческих организаций рассматривается в основном как доходы организации, связанные с увеличением экономических выгод в результате поступления активов, приводящие к увеличению капитала организации.

Учет операций по целевому финансированию

капитального строительства

Организации, перешедшие с 01.01.2001 на новый План счетов, учитывают средства целевого финансирования в зависимости от характера их использования. Средства целевого финансирования могут быть предоставлены:

- на безвозвратной основе;

- в виде инвестиционных средств;

- в качестве долевого участия в строительстве с передачей объекта основных средств инвестору.

Средства целевого финансирования, полученные от юридических и физических лиц на безвозвратной основе, рассматриваются как безвозмездно полученные по договору дарения и отражаются:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование"

на сумму полученных средств.

Признание полученных средств как доходов будущих периодов отражается:

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 98 "Доходы будущих периодов".

В бухгалтерской отчетности (ф. N 1) полученные средства отражаются по группе статей "Доходы будущих периодов".

После окончания строительства и ввода объекта в эксплуатацию (Д-т сч. 01, К-т сч. 08) по мере начисления амортизационных отчислений доходы будущих периодов признаются как внереализационные доходы (п.8 ПБУ 9/99). При этом величина внереализационного дохода признается равной сумме начисленной амортизации. В бухгалтерском учете организации - застройщика составляются записи:

Д-т сч. 20 "Основное производство",

К-т сч. 02 "Амортизация основных средств"

и одновременно

Д-т сч. 98 "Доходы будущих периодов",

К-т сч. 91-1 "Прочие доходы".

При получении средств целевого финансирования в виде инвестиционных средств при приобретении организации на аукционе по конкурсу их использование отражается:

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 83 "Добавочный капитал".

При получении средств целевого финансирования в качестве долевого участия в строительстве, когда по окончании строительства отдельный объект строительства передается организации (или физическому лицу), осуществившей финансирование, организация - застройщик признает получение средств как возникновение обязательства, а не целевого финансирования и производит следующие записи:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Исходя из принципов формирования показателей бухгалтерского баланса (п.19 ПБУ 4/99) активы и обязательства подразделяются в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. В случае, если передача объекта или доли построенного объекта будет произведена более чем через 12 месяцев после отчетной даты, обязательства перед инвесторами подлежат отражению в составе долгосрочных обязательств (разд.IV ф. N 1) с раскрытием информации в пояснительной записке. Если срок погашения обязательств не более 12 месяцев после отчетной даты, то они показываются в составе краткосрочных (разд.V ф. N 1).

По окончании строительства и передаче инвесторам объектов или их долей в долевой собственности на объект составляется запись:

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 3 "Строительство объектов основных средств".

Организации - дольщики имеют право учитывать долевую собственность в объекте общей собственности как объект основных средств. Таким образом, с 01.01.2001 организации, перешедшие на новый План счетов, имеют право учитывать приобретенные квартиры в объектах жилого фонда в составе основных средств на счете 01 "Основные средства" в соответствующей доле. При этом составляются записи:

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

и одновременно

Д-т сч. 01 "Основные средства",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Учет операций государственной помощи

Существенные изменения в методологию учета целевого финансирования коммерческих организаций внесены Положением по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" (ПБУ 13/2000), утвержденным Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н, в котором установлены правила формирования в бухгалтерском учете информации о полученной и использованной государственной помощи.

Государственная помощь признается как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов. Государственная помощь предоставляется коммерческим организациям в виде:

субвенций (бюджетные средства, предоставляемые на осуществление определенных целевых расходов на безвозмездной и безвозвратной основе);

субсидий (бюджетные средства, предоставляемые на условиях долевого финансирования целевых расходов);

бюджетных кредитов (за исключением налоговых кредитов, отсрочек и рассрочек по уплате налогов и платежей и других обязательств), включая предоставление в виде ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и другое имущество);

прочих форм.

При учете государственной помощи отражаются:

- принятие бюджетных средств к бухгалтерскому учету;

- операции по списанию бюджетных средств со счета целевого финансирования;

- операции по возврату средств бюджету.

Принятие бюджетных средств к бухгалтерскому учету

Согласно п.7 ПБУ 13/2000 бюджетные средства, принятые к бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете как возникновение целевого финансирования. При этом необходимо соблюдение двух условий:

во-первых, наличие уверенности в том, что организация выполнит условия предоставления бюджетных средств;

во-вторых, наличие уверенности, что указанные средства организация получит.

Подтверждением выполнения первого условия служат заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, наличие технико - экономического обоснования, утвержденная проектно - сметная документация и т.п.

Подтверждением выполнения второго условия могут служить утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки - передачи ресурсов.

Только при обязательном соблюдении этих условий возникает необходимость отражения в учете бюджетных средств. При этом, как определено п.15 ПБУ 13/2000, порядок бухгалтерского учета бюджетных средств не зависит от вида ресурсов, предоставляемых организации (денежные средства, активы, отличные от денежных средств), а также способа их предоставления (фактическая передача, уменьшение обязательств перед государством).

Принятие бюджетных средств к учету отражается с помощью двух методов учета (табл. 3).

Таблица 3

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |  Метод начисления (допущения   |   Метод признания бюджетных   |
   |временной определенности фактов |средств по мере фактического   |
   |  хозяйственной деятельности)   |          получения            |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |1. Отражается задолженность по  |1. Отражается сумма фактически |
   |целевому бюджетному финансирова—|поступивших денежных средств:  |
   |нию:                            |                               |
   |                                |Д—т сч. 51 "Расчетные счета",  |
   |Д—т сч. 76 "Расчеты с разными   |К—т сч. 86 "Целевое финансиро— |
   |дебиторами и кредиторами",      |вание"                         |
   |К—т сч. 86 "Целевое финансирова—|                               |
   |ние"                            |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |2. Отражаются средства по мере  |2. Поступившие и принятые      |
   |их фактического получения орга— |ресурсы, отличные от денежных  |
   |низацией:                       |средств:                       |
   |                                |                               |
   |предоставленные бюджетом денеж— |Д—т сч. 07 "Оборудование к     |
   |ные средства:                   |установке",                    |
   |                                |08 "Вложения во внеоборотные   |
   |Д—т сч. 51 "Расчетные счета",   |активы",                       |
   |К—т сч. 76 "Расчеты с разными   |10 "Материалы",                |
   |дебиторами и кредиторами";      |К—т сч. 86 "Целевое финансиро— |
   |                                |вание"                         |
   |поступившие и принятые ресурсы, |                               |
   |отличные от денежных средств:   |                               |
   |                                |                               |
   |Д—т сч. 07 "Оборудование к      |                               |
   |установке",                     |                               |
   |08 "Вложения во внеоборотные    |                               |
   |активы",                        |                               |
   |10 "Материалы",                 |                               |
   |41 "Товары",                    |                               |
   |К—т сч. 76 "Расчеты с разными   |                               |
   |дебиторами и кредиторами"       |                               |
   L————————————————————————————————+————————————————————————————————
   

Ресурсы (земельные участки, природные ресурсы и другое имущество) принимаются к учету по стоимости, определяемой организацией исходя из цены, которая в сравнимых обстоятельствах обычно используется для определения стоимости таких же или аналогичных активов. Это положение оценки вытекает из правил ранее принятых нормативных документов.

Списание бюджетных средств со счета

целевого финансирования

Бюджетные средства списываются со счета учета целевого финансирования как увеличение финансовых результатов организации. При этом списание производится систематически, а порядок списания зависит от того, для каких целей были предоставлены бюджетные средства (табл. 4).

Таблица 4

     
   ————————————————————T——————————————————————T—————————————————————¬
   |Цели предоставления|   Порядок списания   |Бухгалтерские записи |
   | бюджетных средств |  бюджетных средств   |                     |
   +———————————————————+——————————————————————+—————————————————————+
   |1. Финансирование  |Списание производится:|1. Введение объекта  |
   |капитальных        |                      |в эксплуатацию:      |
   |расходов           |на протяжении срока   |                     |
   |                   |полезного использова— |Д—т сч. 01 "Основные |
   |                   |ния внеоборотных акти—|средства",           |
   |                   |вов, подлежащих амор— |                     |
   |                   |тизации;              |К—т сч. 08 "Вложения |
   |                   |                      |во внеоборотные      |
   |                   |в течение периода     |активы"              |
   |                   |признания расходов,   |                     |
   |                   |связанных с выполнени—|и одновременно       |
   |                   |ем условий предостав— |                     |
   |                   |ления бюджетных       |Д—т сч 86 "Целевое   |
   |                   |средств на приобрете— |финансирование",     |
   |                   |ние внеоборотных акти—|                     |
   |                   |вов, не подлежащих    |К—т сч. 98 "Доходы   |
   |                   |амортизации согласно  |будущих периодов",   |
   |                   |действующим правилам  |субсч. 2 "Безвозмезд—|
   |                   |                      |ные поступления".    |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |2. В течение срока   |
   |                   |                      |полезного использова—|
   |                   |                      |ния ежемесячно начис—|
   |                   |                      |ляется амортизация:  |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |Д—т сч. 20 "Основное |
   |                   |                      |производство",       |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |К—т сч. 02 "Амортиза—|
   |                   |                      |ция основных средств"|
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |и одновременно       |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |Д—т сч. 98—2 "Безвоз—|
   |                   |                      |мездные поступления",|
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |К—т сч. 91—1 "Прочие |
   |                   |                      |доходы".             |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |Внереализационные до—|
   |                   |                      |ходы признаются в    |
   |                   |                      |сумме, равной начис— |
   |                   |                      |сленной амортизации. |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |3. В случае приобре— |
   |                   |                      |тения объектов вне—  |
   |                   |                      |оборотных активов, по|
   |                   |                      |которым амортизация  |
   |                   |                      |не начисляется (пере—|
   |                   |                      |чень таких объектов  |
   |                   |                      |приведен в п.48 Поло—|
   |                   |                      |жения по ведению бух—|
   |                   |                      |галтерского учета и  |
   |                   |                      |бухгалтерской отчет— |
   |                   |                      |ности и п.4.1        |
   |                   |                      |ПБУ 6/97), списание  |
   |                   |                      |средств со счета 98  |
   |                   |                      |"Доходы будущих пери—|
   |                   |                      |одов" на внереализа— |
   |                   |                      |ционные доходы осу—  |
   |                   |                      |ществляется в течение|
   |                   |                      |срока, в котором     |
   |                   |                      |признаются расходы,  |
   |                   |                      |связанные с выполне— |
   |                   |                      |нием условий предо—  |
   |                   |                      |ставления бюджетных  |
   |                   |                      |средств              |
   +———————————————————+——————————————————————+—————————————————————+
   |2. Финансирование  |Списание производится |1. Принятие матери—  |
   |текущих расходов   |в периоды признания   |альных ценностей к   |
   |                   |расходов, на финанси— |учету:               |
   |                   |рование которых они   |                     |
   |                   |предоставлены         |Д—т сч. 10           |
   |                   |                      |"Материалы",         |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |К—т сч. 60 "Расчеты  |
   |                   |                      |с поставщиками и     |
   |                   |                      |подрядчиками".       |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |2. Оплата поставщикам|
   |                   |                      |за материалы:        |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |Д—т сч. 60 "Расчеты  |
   |                   |                      |с поставщиками и     |
   |                   |                      |подрядчиками",       |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |К—т сч. 51           |
   |                   |                      |"Расчетные счета"    |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |и одновременно       |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |Д—т сч. 86 "Целевое  |
   |                   |                      |финансирование",     |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |К—т сч. 98—2         |
   |                   |                      |"Безвозмездные       |
   |                   |                      |поступления".        |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |3. Отпуск материалов |
   |                   |                      |в производство:      |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |Д—т сч. 20 "Основное |
   |                   |                      |производство",       |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |К—т сч. 10           |
   |                   |                      |"Материалы".         |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |4. Начисление оплаты |
   |                   |                      |труда:               |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |Д—т сч. 20 "Основное |
   |                   |                      |производство",       |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |К—т сч. 70 "Расчеты с|
   |                   |                      |персоналом по оплате |
   |                   |                      |труда"               |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |и одновременно       |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |Д—т сч. 98—2 "Безвоз—|
   |                   |                      |мездные поступления",|
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |К—т сч. 91—1 "Прочие |
   |                   |                      |доходы"              |
   +———————————————————+——————————————————————+—————————————————————+
   |3. Финансирование  |В этом случае суммы   |Фактическое получение|
   |расходов, понесен— |бюджетных средств от— |денежных средств:    |
   |ных организацией в |ражаются как возникно—|                     |
   |предыдущие отчетные|вение задолженности по|Д—т сч. 51           |
   |периоды            |таким средствам и уве—|"Расчетные счета",   |
   |                   |личение внереализаци— |                     |
   |                   |онных доходов органи— |К—т сч. 76 "Расчеты  |
   |                   |зации                 |с прочими дебиторами |
   |                   |                      |и кредиторами"       |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |и одновременно       |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |Д—т сч. 76 "Расчеты  |
   |                   |                      |с прочими дебиторами |
   |                   |                      |и кредиторами",      |
   |                   |                      |                     |
   |                   |                      |К—т сч. 91—1 "Прочие |
   |                   |                      |доходы"              |
   L———————————————————+——————————————————————+——————————————————————
   

Суммы бюджетных средств, признанные в качестве доходов на счете учета финансовых результатов, отражаются в составе внереализационных доходов как активы, полученные безвозмездно (п.21 ПБУ 13/2000).

В случае, если коммерческая организация фактически получила бюджетные средства, но у нее нет достаточной уверенности в том, что она выполнит условия предоставления этих средств, в учете отражается возникновение целевого финансирования и поступление денежных средств, капитальных вложений и т.п.:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование".

Эти суммы учитываются как целевое финансирование до получения достаточных подтверждений того, что организация выполнит условия их предоставления.

Учет операций по возврату средств бюджету

Иногда возникают обстоятельства, в связи с которыми организация должна вернуть средства, полученные в качестве государственной помощи (использование бюджетных средств не по назначению, нарушение сроков использования и т.д.). Возврат бюджетных средств отражается в зависимости от срока получения этих средств.

Отражение возврата бюджетных средств, полученных и возвращаемых в одном отчетном году. Исправительные записи составляются методом "сторно", при этом необходимо восстановить полученные бюджетные средства, признанные в составе доходов будущих периодов, а в случае, если часть средств бюджетного финансирования была отнесена на внереализационные доходы, то эти записи также сторнируются:

     
              ——————————————————————————————————————————¬
              |  Д—т сч. 86 "Целевое финансирование",   |
              |К—т сч. 98—2 "Безвозмездные поступления";|
              L——————————————————————————————————————————
   

------------------------------------------¬ ¦Д-т сч. 98-2 "Безвозмездные поступления",¦ ¦ К-т сч. 91-1 "Прочие доходы"; ¦ L---------------------------------------- ————

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

отражается задолженность по возврату бюджетных средств;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

возвращены бюджетные средства.

Отражение возврата бюджетных средств, полученных в качестве государственной помощи в предыдущие годы. Порядок отражения этих операций зависит от целевого назначения полученных бюджетных средств.

В случае, если бюджетные средства были предоставлены на финансирование капитальных расходов:

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

отражается задолженность перед бюджетом по возврату средств.

Суммы бюджетных средств, признанные в бухгалтерском учете организации в прошлые годы в качестве доходов, но подлежащие возврату, отражаются на счете учета финансовых результатов в составе внереализационных расходов в качестве убытков прошлых лет, признанных в отчетном году (п.21 ПБУ 13/2000):

Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование"

на сумму амортизации основных средств и нематериальных активов, которая была начислена и признана как внереализационный доход;

Д-т сч. 98-2 "Безвозмездные поступления",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование"

на сумму несписанных доходов будущих периодов;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

возвращены бюджетные средства.

В случае, если бюджетные средства были получены на финансирование текущих расходов:

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

отражается задолженность по возврату бюджетных средств.

При этом, когда сумма, подлежащая возврату, превышает остаток целевого финансирования или такой остаток отсутствует, то производится запись:

Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

уменьшается финансовый результат (убыток прошлых лет).

Отражение средств государственной помощи

в отчетности

Остаток средств по счету учета средств целевого финансирования отражается в бухгалтерском балансе по статье "Доходы будущих периодов" либо обособленно в разделе "Краткосрочные обязательства" (п.20 ПБУ 13/2000).

В бухгалтерской отчетности, в частности, в пояснительной записке, раскрывается, как минимум, следующая информация о государственной помощи:

характер и величина бюджетных средств, признанных в бухгалтерском учете в отчетном году;

назначение и величина бюджетных кредитов;

характер прочих форм государственной помощи, от которых организация получает экономические выгоды;

невыполненные по состоянию на отчетную дату условия предоставления бюджетных средств и связанные с ними условные обязательства и условные активы.

Таким образом, в учете коммерческих организаций для формирования информации по целевому финансированию и составлению бухгалтерской отчетности в зависимости от источников его получения могут использоваться субсчета:

86-1 "Целевое финансирование капитальных вложений на безвозмездной основе",

86-2 "Целевое финансирование по инвестиционным средствам",

86-3 "Целевое финансирование из бюджета на финансирование капитальных расходов",

86-4 "Целевое финансирование из бюджета на текущие расходы".

Подписано в печать Г.И.Костюк

12.04.2001 Главный специалист

по методологии бухгалтерского учета

ЗАО "МКД"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——