"Финансовая газета", N 14, 2001

ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИ ОТЧУЖДЕНИИ

ИМУЩЕСТВА ГОСУДАРСТВЕННЫХ УНИТАРНЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета", N 13, 2001)

Рассмотрим этот вопрос применительно к поставкам продукции одним ГУП другому ГУП. Переход права собственности не возникает в том случае, если передача имущества осуществляется между ГУП, имущество которых находится в федеральной собственности. Перехода права собственности также не возникает, если собственником имущества ГУП, участвующих в передаче имущества, является один субъект Российской Федерации.

Переход права собственности возникает в том случае, когда собственником имущества одного ГУП является Российская Федерация, а другого ГУП - субъект Российской Федерации. В этом случае имущество переходит из собственности Российской Федерации в собственность субъекта Российской Федерации. Переход права собственности возникает и в том случае, когда собственниками имущества выступают разные субъекты Российской Федерации, например г. Москва и г. Санкт - Петербург (см. таблицу).

     
   ———————————————————————T———————————————————————————T—————————————¬
   |     Субъект права    |Субъект права собственности|Переход права|
   |   собственности на   |      на имущество ГУП,    |собственности|
   |    имущество ГУП,    |   принимающего имущество  |             |
   | передающего имущество|                           |             |
   +——————————————————————+———————————————————————————+—————————————+
   |Российская Федерация  |Российская Федерация       |     Нет     |
   +——————————————————————+———————————————————————————+—————————————+
   |Субъект Российской    |Субъект Российской         |             |
   |Федерации — г. Москва |Федерации — г. Москва      |     Нет     |
   +——————————————————————+———————————————————————————+—————————————+
   |                      |Субъект Российской         |             |
   |Российская Федерация  |Федерации                  |    Есть     |
   +——————————————————————+———————————————————————————+—————————————+
   |Субъект Российской    |                           |             |
   |Федерации             |Российская Федерация       |    Есть     |
   +——————————————————————+———————————————————————————+—————————————+
   |                      |Субъект Российской         |             |
   |Субъект Российской    |Федерации — г. Санкт —     |             |
   |Федерации — г. Москва |Петербург                  |    Есть     |
   L——————————————————————+———————————————————————————+——————————————
   

Переход права собственности (соответственно и факт реализации) отсутствует также при поставках продукции федеральным ГУП федеральным государственным учреждениям, органам государственной власти и управления, а также во многих случаях при поставке продукции для федеральных государственных нужд, включая поставки в государственные резервы и поставки по оборонному заказу.

Бухгалтерский учет и налогообложение операций

при продаже имущества

Продажа недвижимого имущества, которое находится у ГУП на праве хозяйственного ведения, осуществляется, как уже было сказано, только с согласия собственника этого имущества. Порядок дачи согласия на продажу установлен Распоряжением Мингосимущества России от 15.02.1999 N 241-р и определяет процедуру дачи согласия на продажу недвижимого имущества, закрепленного за федеральным ГУП на праве хозяйственного ведения, а также минимальную долю средств, направляемых в федеральный бюджет, от продажи имущества, которая не может быть менее 20%.

Операции по продаже недвижимого имущества при наличии согласия собственника в бухгалтерском учете отражаются следующим образом:

Д-т сч. 47, К-т сч. 01 - списана первоначальная стоимость имущества

Д-т сч. 02, К-т сч. 47 - отражен начисленный износ

Д-т сч. 76, К-т сч. 47 - отражена выручка от продажи имущества, включая НДС

Д-т сч. 47, К-т сч. 68 - начислен НДС

Д-т сч. 47, К-т сч. 80 - выявлен финансовый результат от продажи имущества

Д-т сч. 51, К-т сч. 76 - поступила оплата за проданное имущество

Д-т сч. 81, К-т сч. 68 - отражена задолженность перед федеральным бюджетом в объеме средств, направленных в федеральный бюджет, от цены продажи имущества

Д-т сч. 68, К-т сч. 51 - перечислены причитающиеся средства в федеральный бюджет.

При начислении средств, подлежащих перечислению в федеральный бюджет, от продажи недвижимого имущества, по нашему мнению, следует использовать именно сч. 81 "Использование прибыли", так как:

во-первых, в Положении о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (с изменениями), начисление указанных средств в составе внереализационных расходов (сч. 80) не предусмотрено;

во-вторых, при начислении средств, причитающихся к перечислению в бюджет, при продаже имущества происходит перераспределение полученных доходов между собственником (федеральным бюджетом) и владельцем этих средств (предприятием), и это их собственные средства.

Следует отметить, что операции по продаже недвижимого имущества при наличии одного собственника (между ГУП федерального подчинения или ГУП одного субъекта Российской Федерации), как правило, не производятся. Передача недвижимого имущества от одного ГУП другому в пределах одного собственника осуществляется обычно безвозмездно (с баланса на баланс). Особенности подобных операций рассмотрены ниже.

Бухгалтерский учет и налогообложение операций по продаже движимого имущества, в том числе продукции, производимой одним ГУП другому ГУП в случае перехода права собственности, осуществляются в общеустановленном порядке, так как здесь присутствует понятие реализации (происходит смена собственников). При осуществлении такой операции в пределах одного собственника понятие реализации отсутствует (смены собственника не происходит), но происходит смена владельца, т.е. одно самостоятельное юридическое лицо продает свою продукцию другому самостоятельному юридическому лицу. Однако в налоговом законодательстве переход других вещных прав (права хозяйственного ведения, оперативного управления и т.д.) не рассматривается как реализация. Следовательно, не возникает и НДС при купле - продаже.

В действующих нормативных документах нет четких указаний о порядке отражения в бухгалтерском учете подобных операций. По нашему мнению, эти операции можно отразить в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т сч. 76, К-т сч. 40 - передана продукция от одного ГУП другому

Д-т сч. 51, К-т сч. 76 - поступила оплата за переданную продукцию

Д-т сч. 76, К-т сч. 80 - отражена разница между стоимостью переданной продукции и суммой поступившей оплаты (в случае если оплата поступила в большей сумме).

Сумму превышения оплаты над стоимостью переданной продукции можно расценить как внереализационный доход предприятия, который нужно будет включить в налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль.

Бухгалтерский учет и налогообложение операций

по безвозмездной передаче недвижимого имущества одним

государственным унитарным предприятием другому

В 2000 г. при безвозмездной передаче имущества одним ГУП другому ГУП в пределах одного собственника, как уже было сказано, реализации не происходит, однако пп."в" п.2 ст.3 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (с изменениями) установлено, что объектом налогообложения являются обороты по передаче безвозмездно товаров (работ, услуг) другим предприятиям. ГУП - самостоятельные юридические лица, и в случаях безвозмездной передачи имущества непосредственно от одного предприятия другому независимо от того, происходит реализация или нет, может возникнуть объект обложения НДС.

Порядок исчисления НДС при безвозмездной передаче имущества установлен Инструкцией Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (с изменениями). В частности, при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) плательщиком является сторона, их передающая. Облагаемый оборот при безвозмездной передаче основных средств определяется исходя из рыночной стоимости объекта, но не может быть меньше их балансовой стоимости.

Для того, чтобы избежать налогообложения при безвозмездной передаче имущества от одного ГУП другому в пределах одного собственника (передача имущества с баланса на баланс), эту операцию следует производить не напрямую, а через собственника имущества. Согласно ст.299 ГК РФ собственник имущества может прекратить право хозяйственного ведения одним предприятием и наделить таким правом другое предприятие. Такая операция требует соответствующего юридического оформления.

Предприятие, получившее в хозяйственное ведение имущество (например, основное средство), отражает эту операцию следующим образом:

Д-т сч. 01, К-т сч. 77 - оприходованы основные средства

Д-т сч. 77, К-т сч. 87 - увеличен добавочный капитал за счет основных средств.

Предприятие, у которого прекращено право хозяйственного ведения на имущество (основное средство), отражает его выбытие следующим образом:

Д-т сч. 47, К-т сч. 01 - списана балансовая стоимость основного средства

Д-т сч. 47, К-т сч. 23 - списаны затраты по демонтажу основного средства

Д-т сч. 02, К-т сч. 47 - списан начисленный износ по основному средству

Д-т сч. 87, К-т сч. 47 - уменьшен добавочный капитал на остаточную стоимость основного средства.

Несмотря на то, что Планом счетов бухгалтерского учета последняя запись не предусмотрена, нам представляется, что именно эта запись должна присутствовать при отражении операции по выбытию основных средств у ГУП, так как при поступлении основных средств их первоначальная стоимость отражалась на сч. 87 "Добавочный капитал".

Следует заметить, что с введением части второй НК РФ не признается реализацией и, следовательно, не облагается НДС передача на безвозмездной основе объектов основных средств государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

Рассматривая вопросы налогообложения прибыли, следует иметь в виду, что согласно п.6 ст.2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями) в состав внереализационных доходов включаются суммы средств, полученные безвозмездно от других предприятий при отсутствии совместной деятельности.

По нашему мнению, в вопросах налогообложения прибыли, так же как и в вопросах НДС, при безвозмездной передаче имущества от одного ГУП другому (в случае одного собственника) важную роль играет правильное оформление документов, т.е. безвозмездную передачу имущества следует оформлять как прекращение прав хозяйственного ведения у одного предприятия и предоставление их другому предприятию.

В случае если у ГУП разные собственники (например, у одного предприятия в хозяйственном ведении находится федеральная собственность, а у другого - собственность субъекта Федерации), то при безвозмездной передаче имущества следует руководствоваться Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утв. Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н). Методическими рекомендациями предусмотрено, что в случае получения коммерческой организацией (каковой согласно ГК РФ являются ГУП) имущества безвозмездно (основные средства, нематериальные активы и пр.) стоимость этого имущества отражается на сч. 83 "Доходы будущих периодов". Уменьшение остатков по сч. 83 осуществляется по мере признания в отчетном периоде внереализационных доходов (при начислении амортизации по имуществу и пр.). В бухгалтерском учете операции по безвозмездному получению основных средств отражаются следующим образом:

Д-т сч. 01, К-т сч. 83 - получено безвозмездно имущество

Д-т сч. 20, К-т сч. 02 - начислен износ

Д-т сч. 83, К-т сч. 80 - признаны внереализационные доходы.

При этом, определяя налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, следует произвести ее корректировку: в сторону увеличения - единовременно на общую сумму безвозмездно полученного имущества, в сторону уменьшения - на сумму признанных внереализационных доходов (корректировку прибыли в сторону уменьшения следует производить по мере признания внереализационных доходов).

Налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость этого имущества, указанную в акте передачи, но не ниже его балансовой (остаточной) стоимости, отраженной в документах бухгалтерского учета передающих предприятий.

Подписано в печать М.Семенов

04.04.2001 В.Елшина

Н.Орлова

Специалисты

ООО "Аудиторская служба "СТЕК"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——