"Налоговый вестник", N 3, 2001

ТИПИЧНЫЕ ОШИБКИ ПРИ ИСПОЛЬЗОВАНИИ

АВТОТРАНСПОРТНЫХ СРЕДСТВ В КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

В соответствии с принятой классификацией автотранспортные средства относятся к основным средствам, в связи с чем на них распространяются все нормы бухгалтерского учета основных средств. Вместе с тем бухгалтерский учет автотранспортных средств имеет свои особенности.

Основными нормативными документами в области бухгалтерского учета, которыми необходимо руководствоваться при отражении операций по использованию автотранспортных средств в коммерческих организациях, являются Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, ПБУ 6/97 "Учет основных средств", утвержденное Приказом Минфина России от 03.09.1997 N 65н, Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н.

Главным документом для формирования себестоимости продукции (работ, услуг) для целей налогообложения по-прежнему остается Положение о составе затрат.

Затраты на транспортное обслуживание работников аппарата управления и его структурных подразделений, в том числе затраты на содержание служебного автомобильного транспорта и компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, включаются в соответствии с пп."и" п.2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) как затраты, связанные с управлением производством.

Наибольшее количество допускаемых ошибок в ходе использования автотранспортных средств связано с тем, что в организациях не уделяется должного внимания оформлению первичных учетных документов.

В соответствии с п.2 ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны иметь следующие обязательные реквизиты:

- наименование документа;

- дату составления документа;

- наименование организации, от имени которой составлен документ;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи указанных лиц.

В настоящее время действуют унифицированные формы, связанные с учетом автотранспортных средств, утвержденные в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве, утвержденном Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Согласно п.п.8 и 13 Положения по ведению бухгалтерского учета приказом по учетной политике организации должны быть утверждены приказом руководителя организации формы первичных учетных документов, применяемых при оформлении хозяйственных операций, по которым типовые (унифицированные) формы не предусмотрены. Отсутствие грифа "Утверждаю" на образце первичного документа может стать формальной причиной непринятия затрат по эксплуатации автотранспортных средств к учету.

Такие формы должны содержать все вышеперечисленные реквизиты. В зависимости от характера операции и требований нормативных актов в первичные документы могут включаться дополнительные реквизиты.

Разработанные организацией формы первичных учетных документов с краткими указаниями по их заполнению рекомендуется утверждать в качестве одного из приложений к приказу по учетной политике организации.

Компенсации за использование личных легковых

автомобилей для служебных поездок

Затраты на компенсацию за использование личных легковых автомобилей для служебных поездок включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в составе затрат, связанных с управлением производством. Для целей налогообложения эти затраты принимаются только в пределах, установленных законодательством.

В настоящее время действуют введенные с 11 апреля 2000 г. (официальная дата публикации в "Российской газете" - 31 марта 2000 г.) следующие предельные нормы компенсации в месяц за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, установленные Приказом Минфина России от 04.02.2000 N 16н (зарегистрированным в Минюсте России 16.03.2000 N 2147):

- для автомобиля марки ЗАЗ - 116 руб.;

- для автомобиля марки ВАЗ (кроме ВАЗ-2121) - 148 руб.;

- для автомобиля марки АЗЛК, ИЖ - 173 руб.;

- для автомобиля марки ГАЗ, УАЗ, ВАЗ-2121 - 221 руб.;

- для мотоциклов (только для работников органов местного самоуправления сельской местности) - 91 руб.

Таким образом, нормы компенсации предусмотрены только для отечественных марок автомобилей. В связи с этим обращаем внимание читателей на то, что в соответствии с п.2 Письма Минфина России от 21.07.1992 N 57 "Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок" компенсация за использование для служебных поездок личного легкового автомобиля иностранной марки выплачивается в том же размере, в каком она выплачивается по тем отечественным автомобилям, к классу которых по своим техническим параметрам может быть приравнен этот автомобиль. Данное Письмо Минфина России не отменено и действует в этой части до настоящего времени.

Основным техническим параметром автомобиля иностранной марки в вышеназванных целях является рабочий объем двигателя в куб. дм.

     
   ————————————————————————————T————————————————————————————————————¬
   |     Класс автомобиля      |  Рабочий объем двигателя (куб. дм) |
   +———————————————————————————+————————————————————————————————————+
   |Особо малый                |             до 1,2                 |
   +———————————————————————————+————————————————————————————————————+
   |Малый                      |          от 1,2 до 1,8             |
   +———————————————————————————+————————————————————————————————————+
   |Средний                    |          от 1,8 до 3,5             |
   +———————————————————————————+————————————————————————————————————+
   |Большой                    |            свыше 3,5               |
   L———————————————————————————+—————————————————————————————————————
   

Выплата компенсации при использовании работниками в служебных целях личного грузового автомобиля или микроавтобуса действующими нормативными документами не предусмотрена.

Компенсационные выплаты в указанных пределах подлежат учету в составе себестоимости продукции (работ, услуг) в целях определения налогооблагаемой прибыли. Выплаты, превышающие указанные пределы, относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) в полном объеме, но не могут быть учтены в целях налогообложения.

Условия и порядок выплаты компенсаций за использование личных автомобилей в служебных целях установлены Письмом Минфина России от 21.07.1992 N 57 "Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок" (зарегистрированным в Минюсте России 22.07.1992 N 13).

Напомним, что компенсация выплачивается работникам организаций за использование ими для служебных поездок личных легковых автомобилей.

Выплата производится в случае, если работа работников по роду производственной (служебной) деятельности связана с постоянными служебными разъездами в соответствии с их должностными обязанностями.

Для получения компенсации работник должен представить в бухгалтерию организации следующие документы:

- личное заявление;

- копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке;

- копию доверенности, заверенную в установленном порядке при использовании легкового автомобиля по доверенности собственника.

Работнику, использующему личный легковой автомобиль для служебных поездок по доверенности собственника автомобиля, компенсация выплачивается в том же порядке, в каком выплачивается компенсация работнику, являющемуся собственником автомобиля.

Основанием для выплаты компенсации работнику является приказ руководителя организации, в котором предусматриваются размеры этой компенсации в зависимости от интенсивности использования автомобиля для служебных поездок.

Приказ

N___ "____" _________ 2001 года

Об установлении размера и выплате компенсации

за использование личного легкового автомобиля

иностранной (отечественной) марки в служебных целях

В связи с тем, что работа ____________ (указать должность) по

роду производственной деятельности связана с постоянными

служебными разъездами в соответствии с его должностными

обязанностями, для этих целей используется личный легковой

автомобиль иностранной (отечественной) марки ___________ (указать

марку иностранного /отечественного/ автомобиля).

Приказываю:

1. Ежемесячно, начиная с "___" _______ 2001 года, выплачивать

______________ (фамилия, имя, отчество сотрудника) компенсацию за

использование личного легкового автомобиля для служебных поездок

по нормам, предусмотренным законодательством Российской Федерации,

установленным для легкового автомобиля _________ (марка

отечественного автомобиля), соответствующего объема двигателя в

размере __________ рублей в месяц.

2. Дополнительно компенсировать расходы на содержание

легкового автомобиля в сумме _________ рублей в месяц.

Руководитель организации ___________(подпись)

Изменение размера компенсации (в случаях изменения

законодательных норм, смены автомобиля и т.п.) должно быть также

отражено в приказе руководителя организации.

Приказ

N ___ "___" _______ 2001 года

Об изменении размера компенсации за использование

личного легкового автомобиля в служебных целях

В связи с __________ (указать причину изменения размера

компенсации)

Приказываю:

1. Начиная с "___" _______ 2001 года изменить __________

(фамилия, имя, отчество сотрудника) размер компенсации за

использование личного легкового автомобиля для служебных поездок.

2. Размер ежемесячной компенсации составит _________ рублей.

Руководитель организации _____________ (подпись)

В Письме Минфина России от 21.07.1992 N 57 утверждается, что в размерах компенсации, предоставляемой работнику, учитывается возмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля (сумма износа, затраты на горюче - смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт). Понятно, что с учетом современных цен установленные нормы компенсации могут компенсировать всего лишь незначительную часть реальных расходов работника, связанных с использованием личного автомобиля для служебных поездок. В связи с этим руководители организаций в своих организационно - распорядительных документах должны предусматривать реальные суммы возмещения, однако при этом необходимо помнить, что сумма превышения реальных затрат над установленными нормами не должна учитываться для целей налогообложения. В связи с этим согласно Инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (Приложение N 4) прибыль для целей налогообложения должна быть увеличена на суммы превышения фактических затрат по выплате компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей, включенных в себестоимость, над установленными нормами по строке 4.1 "и" Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли".

За время нахождения работника в отпуске, командировке, его невыхода на работу вследствие временной нетрудоспособности, а также по другим причинам (ремонт автомобиля и др.), когда личный автомобиль не используется, выплата компенсации не производится.

Компенсация выплачивается один раз в месяц независимо от количества календарных дней в месяце.

Компенсационные выплаты за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, произведенные в пределах установленных норм, в совокупный доход для обложения налогом на доходы физических лиц не включаются.

Затраты на содержание служебного автотранспорта

После принятия Минфином России ПБУ 10/99 "Расходы организации" и его введения в действие с 1 января 2000 г. действуют два основных документа, регламентирующих источники финансирования затрат организаций, - Положение о составе затрат и ПБУ 10/99.

ПБУ 10/99 устанавливает правила формирования информации о расходах организации для целей бухгалтерского учета.

Затраты на содержание служебного автотранспорта, фактически произведенные организацией, в полном объеме включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).

При этом необходимо, чтобы приобретенные организацией автотранспортные средства непосредственно участвовали в основной производственной деятельности организации, то есть числились в составе основных производственных средств.

Напомним, что согласно п.118 разд.IV (Приложение к бухгалтерскому балансу - форма N 5) Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, к производственным основным средствам относятся объекты, использование которых направлено на систематическое получение прибыли как основной цели деятельности, то есть использование в процессе производства промышленной продукции, в строительстве, сельском хозяйстве, торговле, общественном питании, заготовке сельскохозяйственной продукции и др. Ранее аналогичная норма, касающаяся определения производственных основных средств, содержалась в п.4.23.2 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина России от 12.11.1996 N 97.

Для участия в производственном процессе организации объект основных средств должен быть фактически введен в эксплуатацию после его приобретения. Подтверждением ввода объекта основных средств в эксплуатацию является приказ о вводе в эксплуатацию объекта основных средств.

Факт использования приобретенного автотранспортного средства в производственных целях должен подтверждаться приказом руководителя организации.

Все расходы на содержание служебного автотранспорта (затраты на горюче - смазочные материалы, запасные части, техническое обслуживание и текущий ремонт, пользование автостоянкой и др.) должны быть подтверждены правильно оформленными первичными документами и внутренними учетными документами.

При отнесении на себестоимость затрат на содержание служебного автотранспорта необходимо учитывать, что для целей налогообложения данные затраты принимаются в пределах, установленных законодательством (пп."и" п.2 Положения о составе затрат). В первую очередь это касается израсходованного бензина. Для списания горюче - смазочных материалов рекомендуется расчет расхода топлива производить по Нормам расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденным Департаментом автомобильного транспорта Минтранспорта России от 29.04.1997 N РЗ112194-0366-97 (срок действия до 1 января 2002 г.). По заключению Минюста России данный документ в регистрации не нуждается (Письмо Минюста России от 16.07.1999 N 5717-ЭР). Однако в Письме Минфина России от 17.09.1997 N 04-02-13 подчеркивается, что так как указанные нормативы не утверждены для целей налогообложения в установленном порядке, в бухгалтерском учете и при определении налогооблагаемой базы затраты на содержание автомобилей учитываются в суммах фактически произведенных расходов. Следует пояснить, что корректировка себестоимости должна производиться тогда, когда соответствующие нормы устанавливаются для целей налогообложения налоговым законодательством (после чего они могут регулировать налоговые отношения), либо когда на соответствующие нормы делаются прямые ссылки в налоговом законодательстве. В настоящее время такие нормы или ссылки на них содержатся только в Положении о составе затрат (кроме расходов на содержание служебного автотранспорта).

По нашему мнению, в организации должны быть утверждены своим внутренним организационно - распорядительным документом нормы расхода топлива на зимний и летний период, рассчитанные с учетом необходимости служебных разъездов (в силу специфики деятельности организации) на основе утвержденных норм Минтранспорта России. Нормы расхода топлива устанавливаются для каждой марки и модификации эксплуатируемых автомобилей и соответствуют определенным условиям работы автомобильного транспорта.

Необходимым условием для отнесения затрат на горюче - смазочные материалы на себестоимость продукции является наличие правильно оформленных первичных документов, подтверждающих фактические суммы приобретения горюче - смазочных материалов и использование автомобиля в производственных целях (путевые листы с маршрутом следования, подписанные материально - ответственным лицом, наличие приказа руководителя организации, устанавливающего режим работы автомобиля и др.).

Во избежание необоснованного списания горюче - смазочных материалов рекомендуется снимать показания спидометра, учитывающего пробег автомобиля, с целью определения норм расхода топлива в месяц на каждый автомобиль исходя из вышеназванных норм и необходимости осуществления служебных разъездов.

Списание горюче - смазочных материалов производится на основании путевых листов.

Кроме того, следует выписывать путевые листы и наряды на машины, вести журналы, ведомости учета показаний спидометра и замеров бензина, составлять акты снятия показаний спидометра.

Путевой лист является основным первичным документом учета работы автотранспортного средства и начисления заработной платы водителя организации.

Наиболее распространенной ошибкой, допускаемой организациями, является использование старых форм путевых листов, а также выдача путевых листов (особенно это касается служебного легкового автотранспорта) на период от недели до месяца.

Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ на автомобильном транспорте" утверждены формы первичной учетной документации по видам транспорта:

- путевой лист легкового автомобиля (форма N 3);

- путевой лист специального автомобиля (форма N 3 спец.);

- путевой лист легкового такси (форма N 4);

- путевой лист грузового автомобиля (форма N 4-с, форма N 4-п);

- путевой лист автобуса (форма N 6, форма N 6 спец.).

Контроль за движением путевых листов, выданных водителю, и сдачей обработанных путевых листов в бухгалтерию осуществляется в журнале учета движения путевых листов.

При эксплуатации грузового автотранспорта документом первичного учета и основанием для осуществления расчетов за перевозки грузов является также товарно - транспортная накладная по форме N 1-Т. В путевом листе указываются номера товарно - транспортных документов с приложением одного экземпляра этих товарно - транспортных документов, по итогу которых указываются количество перевезенных тонн груза и другие показатели, отражающие работу автомобиля и водителя. Путевые листы хранятся в организации совместно с товарно - транспортными документами, обеспечивающими возможность их одновременной проверки.

Для замены запасных частей и осуществления текущего ремонта оформляются книга пробега автомашин, журнал выдачи запчастей, график ремонта автотранспортных средств, дефектные ведомости, акты по установке запчастей и ликвидации снятых.

При приобретении организациями горюче - смазочных материалов на автозаправочных станциях за наличный расчет приказом руководителя организации утверждается список лиц, имеющих право на получение авансовых сумм под отчет, и сроки предоставления в бухгалтерию организации авансовых отчетов.

К авансовому отчету прикладываются чеки контрольно - кассовых машин АЗС, на которых производилась заправка автомобиля. Кассовый чек должен содержать следующие реквизиты: наименование организации - продавца (АЗС); идентификационный номер организации - продавца; номер кассового аппарата; номер и дата выдачи чека; стоимость ГСМ с учетом НДС и налога с продаж. Как правило, в кассовых чеках указывается еще марка горюче - смазочных материалов, оплаченное количество ГСМ и стоимость 1 литра ГСМ. В случае отсутствия такой информации водитель должен вместе с кассовым чеком получить на АЗС документ, подтверждающий количество оплаченного топлива и цену единицы (литра и т.п.).

Заправка автотранспортных средств может также осуществляться на основании талонов, приобретенных по безналичному расчету. Учет таких талонов должен вестись в книге движения талонов, в которой регистрируются поступление талонов в организацию и их выдача водителям. Талоны на горюче - смазочные материалы хранятся вместе с денежными документами в сейфе организации.

Бухгалтерский учет талонов на приобретение горюче - смазочных материалов зависит от условий договора, определяющего переход права собственности на горюче - смазочные материалы к покупателю талонов. Если договором со специализированной организацией предусмотрен переход права собственности на горюче - смазочные материалы в момент передачи талонов покупателю, то бухгалтерский учет талонов ведется на счете 10 "Материалы", субсчет 3 "Топливо". Если переход права собственности на горюче - смазочные материалы происходит в момент заправки автомобиля, бухгалтерский учет талонов на ГСМ ведется на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности". Аналитический учет выданных под отчет талонов ведется в разрезе подотчетных лиц и по маркам (видам) горюче - смазочных материалов.

Оплата охраняемой стоянки служебного автомобиля

Многие организации, использующие автотранспорт в своей производственной деятельности, пользуются услугами по временной парковке автомобилей.

Как правило, специализированные фирмы, оказывающие подобные услуги, рассчитываются с клиентами без применения контрольно - кассовых машин, так как согласно п.1 Перечня, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.07.1993 N 745, они могут выдавать бланки строгой отчетности по форме, утвержденной Минфином России.

Согласно п.2 Правил подготовки нормативно - правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 N 1009, бланки строгой отчетности должны быть утверждены в виде приказа. До настоящего времени приказ Минфина России, утверждающий бланк строгой отчетности по приему денег за стоянку автомобиля, не издан. Поэтому организация, пользующаяся услугами по временной парковке автомобилей, должна получить от фирмы, предоставившей эти услуги, квитанцию за парковку автомобиля по форме, утвержденной Письмом Минфина России от 24.02.1994 N 16-38.

В случае использования организацией охраняемой автостоянки целесообразно заключить письменный договор с организацией, содержащей автостоянку, на оказание этих услуг с формулировкой "за услуги по содержанию автомобиля марки _____ N ___ на автостоянке фирмы "_____". Кроме того, организация должна подтвердить необходимость содержания своего автотранспортного средства на платной стоянке (например, у нее нет на балансе собственного гаража или стоянки).

Организация должна также подтвердить фактически произведенные затраты своим подотчетным лицом по оплате стоянки автомобиля, числящегося в составе основных производственных средств (на балансе или за балансом в случае аренды), с указанием номера государственной регистрации автомобиля и приложением квитанций за парковку автомобиля по форме, утвержденной Письмом Минфина России от 24.02.1994 N 16-38.

Кроме того, затраты по оплате платных стоянок включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) при условии, что использование автомобиля носит производственный характер и место нахождения стоянки соответствует маршруту, указанному в путевом листе.

Кража (угон) автомобиля

Аудиторская практика показывает, что наибольшее количество ошибок допускается бухгалтерами при оформлении операций, связанных с кражей автотранспортных средств.

Согласно п.27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в случае установления факта хищения автомобиля в организации должна проводиться инвентаризация (независимо от наступления планового срока). При этом результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация согласно п.5.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.

В соответствии с положениями Инструкции по применению Плана счетов оформляются следующие бухгалтерские проводки (в скобках дана нумерация нового Плана счетов).

На основании документа, подтверждающего отсутствие основного средства в надлежащем месте в результате принудительного изъятия (акт инвентаризации, акт о хищении, заявление в органы внутренних дел и др.):

Д-т 47 (01, субсчет "Выбытие основных средств") К-т 01 - отражено выбытие автотранспортного средства при его недостаче (по первоначальной стоимости);

Д-т 02 К-т 47 (01, субсчет "Выбытие основных средств") - отражена сумма амортизации, начисленная за время использования выбывшего автотранспортного средства;

Д-т 47 К-т 01 (Д-т 91 К-т 01, субсчет "Выбытие основных средств") - отражена остаточная стоимость недостающего автотранспортного средства;

Д-т 84 (94) К-т 47 (91) - остаточная стоимость похищенного автотранспортного средства отнесена к недостачам и потерям от порчи ценностей до момента установления виновных лиц или их отсутствия.

Сумма недостачи на конец отчетного года должна составлять сальдо по счету 84 (94) "Недостачи и потери от порчи ценностей", если у организации отсутствуют первичные документы, позволяющие списать недостачу на предусмотренные нормативными актами источники в результате того, что на дату составления отчетности виновные в хищении еще не установлены и сроки предварительного следствия не истекли.

На основании решения следственных или судебных органов, подтверждающих отсутствие виновных лиц либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, производится списание недостачи основного средства:

Д-т 80 (99) К-т 84 (94) - отнесение убытка от выбытия автотранспортного средства на финансовые результаты.

Данные внереализационные расходы, связанные со списанием недостающего (выбывшего) автотранспортного средства, могут быть учтены при исчислении налогооблагаемой прибыли по окончании того отчетного периода, в каком получено решение следственного или судебного органа, на основании п.15 Положения о составе затрат.

Пример. В январе 2001 г. у фирмы "Сфинкс" был угнан автомобиль, первоначальная стоимость которого составила 160 000 руб. Сумма начисленной амортизации за время эксплуатации автомобиля составила 50 000 руб. Органы внутренних дел выдали фирме "Сфинкс" справку об угоне автотранспортного средства и копию постановления о возбуждении уголовного дела. По мнению руководства фирмы "Сфинкс", угон произошел по вине водителя, который забыл закрыть дверцу автомобиля. Поэтому фирма "Сфинкс" направила в суд документы о взыскании с водителя материального ущерба.

В январе 2001 г. в бухгалтерском учете фирмы "Сфинкс" были сделаны записи:

Д-т 47 (01, субсчет "Выбытие основных средств") К-т 01 - 160 000 руб. - отражено выбытие автотранспортного средства при его недостаче (по первоначальной стоимости);

Д-т 02 К-т 47 (01, субсчет "Выбытие основных средств") - 50 000 руб. - списана сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации автомобиля;

Д-т 47 К-т 01 (Д-т 91 К-т 01, субсчет "Выбытие основных средств") - 110 000 руб. (160 000 руб. - - 50 000 руб.) - отражена остаточная стоимость недостающего автотранспортного средства;

Д-т 84 (94) К-т 47 (91) - 110 000 руб. - остаточная стоимость угнанного автотранспортного средства отнесена к недостачам и потерям от порчи ценностей до момента установления виновных лиц или их отсутствия.

В марте 2001 г. органы внутренних дел письменно уведомили фирму "Сфинкс" о том, что уголовное дело приостановлено. Суд отказал фирме "Сфинкс" во взыскании ущерба с водителя.

В бухгалтерском учете фирмы "Сфинкс" в марте 2001 г. будут сделаны следующие записи:

Д-т 80 (99) К-т 84 (94) - 110 000 руб. - отнесение убытка от угона автотранспортного средства на финансовые результаты.

Убыток, полученный от списания угнанного автомобиля, учитывается при налогообложении прибыли за 2001 г.

Если автотранспортное средство, числившееся в составе основных производственных средств организации, было угнано и объявлено в розыск, а проведенный комплекс оперативно - разыскных мероприятий позволил найти угнанное автотранспортное средство, уже списанное с баланса организации, то необходимо иметь в виду следующее.

Автотранспортное средство было списано с баланса организации на основании проведенной инвентаризации. В акте инвентаризации была указана балансовая стоимость похищенного автотранспортного средства. При списании автомобиля на основании данных бухгалтерского учета по кредиту счета 47 (01) была отражена амортизация списываемого с баланса организации похищенного автотранспортного средства.

Следует подчеркнуть, что действующими нормативными документами не регламентирован порядок определения балансовой стоимости возвращаемых организации ранее похищенных автотранспортных средств при постановке их на баланс. По нашему мнению, единственный документ, подтверждающий стоимость этих средств, - это акт инвентаризации, по результатам которой данное автотранспортное средство ранее было списано с баланса.

Таким образом, при возврате похищенного ранее автотранспортного средства оно должно быть поставлено на баланс организации по той стоимости, которая была указана в документах о снятии его с баланса.

Зачисление найденного автотранспортного средства в состав основных производственных средств должно быть оформлено актом приемки - передачи типовой формы N ОС-1.

В случае если в период розыска похищенного автотранспортного средства производилась переоценка основных средств организации, корректировка балансовой стоимости автомобиля на коэффициенты переоценки не производится, так как действующими нормативными документами предусмотрено, что переоценке подлежат только основные средства, находящиеся на балансе организации, а похищенный автомобиль в соответствии с действующими нормативными документами после проведения инвентаризации был списан с баланса организации.

Порядок списания автотранспортных средств,

пришедших в негодность

В соответствии с п.7.1 ПБУ 6/97 основанием для списания стоимости автотранспортного средства с бухгалтерского баланса может быть и тот факт, что основное средство постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации.

Решение о списании автотранспортного средства в результате его непригодности, невозможности или неэффективности проведения его восстановительного ремонта принимает руководитель организации либо созданная по его приказу ликвидационная комиссия в составе:

- заместителя руководителя предприятия;

- начальника соответствующего структурного подразделения;

- главного бухгалтера;

- лиц, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств.

Данная комиссия осуществляет непосредственный осмотр автотранспортного средства, подлежащего списанию, определяет его пригодность к эксплуатации, причины списания, возможность использования отдельных узлов, составляет акты на списание.

На основании вышеназванного приказа руководителя бухгалтерия оформляет Акт ликвидации автотранспортного средства по типовой межведомственной форме N ОС-4а, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

В акте, утвержденном руководителем организации, указывается год изготовления автотранспортного средства, дата поступления в организацию, дата ввода в эксплуатацию, первоначальная стоимость объекта, сумма начисленной амортизации, количество проведенных капитальных ремонтов, пробег автомобиля, технические характеристики агрегатов и деталей. Кроме того, необходимо определить возможность дальнейшего использования основных деталей и узлов, которые могут быть получены от разборки.

Особенности учета расходов по аренде автотранспортных

средств у физических лиц,

не являющихся предпринимателями

Многие организации заключают в служебных (производственных) целях договоры аренды автотранспортных средств у физических лиц, не являющихся предпринимателями, для использования арендованных автотранспортных средств. Такие договоры могут заключаться как с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации, так и без них. При заключении подобных договоров оформляется акт приемки - передачи автотранспортного средства от физического лица. В случае если заключается договор аренды автотранспортного средства с физическим лицом без права предоставления последним личных услуг по управлению и обслуживанию, оформляется доверенность на право управления автотранспортным средством на имя одного из работников организации - арендатора, при этом данный работник не должен быть собственником арендуемого автомобиля.

Организации уплачивают физическому лицу арендную плату и включают ее в себестоимость продукции (работ, услуг).

В соответствии с пп."е" п.2 Положения о составе затрат к затратам на обслуживание производственного процесса относятся расходы по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение текущего, среднего и капитального ремонта). Подпунктом "ч" п.2 Положения о составе затрат определено, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включается плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей).

При отражении в учете расходов организации по аренде имущества у физических лиц, не являющихся предпринимателями, необходимо руководствоваться Письмом МНС России от 11.04.2000 N ВГ-6-02/271@ "По вопросу учета расходов организации по аренде имущества у физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями".

Новый порядок отражения расходов по аренде имущества, арендованного у физических лиц, не являющихся предпринимателями, применяется с момента выхода указанного Письма, поскольку положения абз.7 п.16 Письма Госналогслужбы России от 30.08.1996 N ВГ-6-13/616 отменяются Письмом МНС России от 11.04.2000 N ВГ-6-02/271@.

Постановлениями Президиума ВАС РФ от 27.02.1996 N 2299/95 и от 25.06.1996 N 3652/95 определено, что к основным производственным фондам не относится имущество физических лиц, не являющихся предпринимателями. В связи с этим в соответствии с Письмом МНС России от 11.04.2000 N ВГ-6-02/271@, согласно которому расходы арендатора по арендной плате и содержанию имущества (расходы на технический осмотр автотранспортного средства, уход и проведение всех видов ремонта), полученного в аренду от физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, не относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) арендатора, учитываемой для целей налогообложения.

В соответствии с пп."е" п.2 Положения о составе затрат расходы по обеспечению производства топливом включаются в себестоимость продукции в числе затрат на обслуживание производственного процесса (в частности, если автотранспортное средство используется в производственных целях и при наличии подтверждающих документов о произведенных расходах).

Организациям, применяющим иной порядок учета указанных выше расходов, следует внести соответствующие исправления и произвести уточнения по платежам в соответствующие бюджеты.

При заключении договора аренды следует исходить из положений ст.ст.606 - 670 ГК РФ.

В частности, согласно ст.608 ГК РФ арендодателями могут быть "собственники, а также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду".

Таким образом, ГК РФ не различает договоры аренды по их субъектному составу.

Нет различий по субъектному составу в Положении о составе затрат при дословном его прочтении, в Инструкции по применению Плана счетов.

Следовательно, законодательные и нормативные документы не дают указаний на то, кем должен быть арендодатель, имеющий в собственности автотранспортное средство - объект аренды: физическим, юридическим лицом или физическим лицом - предпринимателем.

Главное требование Положения о составе затрат - это использование арендуемого автотранспортного средства в производственных целях, что должно подтверждаться первичными документами исходя из существа деятельности, которую осуществляет организация.

Учитывая указанное и руководствуясь пп."ч" п.2 и п.10 Положения о составе затрат организация - арендатор автотранспортного средства может списывать сумму арендной платы, а также расходы по арендованному автотранспортному средству на себестоимость продукции (работ, услуг) при использовании в производственных целях автомобиля, взятого по договору аренды у физического лица. При этом не имеет значения, зарегистрировано это физическое лицо в качестве предпринимателя без образования юридического лица или нет.

Страхование автотранспортных средств

Страхование средств наземного транспорта представляет собой совокупность видов страхования, предусматривающих обязанности страховщика по страховым выплатам в размере полной или частичной компенсации ущерба, нанесенного объекту страхования.

Для целей налогообложения включение в себестоимость продукции (работ, услуг) платежей (страховых взносов) по добровольному страхованию средств транспорта (водного, воздушного, наземного) предусмотрено пп."р" п.2 Положения о составе затрат. Действующей редакцией этого документа определено, что в себестоимость продукции (работ, услуг) могут быть включены только фактически произведенные платежи по договорам добровольного страхования в пределах установленной нормы и при соблюдении целого ряда других условий.

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 31.05.2000 N 420 начиная с 1 июля 2000 г. суммарный размер отчислений на добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного), имущества, гражданской ответственности организаций - источников повышенной опасности, гражданской ответственности перевозчиков, профессиональной ответственности не может превышать 2% объема реализуемой продукции (работ, услуг).

В Письмах Минфина России от 29.07.1997 N 04-07-04, от 23.02.1998 N 04-07-04, от 26.03.1998 N 04-07-04, от 22.09.1998 N 04-02-05/8 подчеркивается, что для целей налогообложения платежи по добровольным видам страхования, перечисленным в пп."р" п.2 Положения о составе затрат, включенные в себестоимость продукции (работ, услуг), в целом по результатам работы за год не должны превышать установленного процента от объема реализации без суммы НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей.

Таким образом, расходы по добровольному страхованию автотранспортного средства включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета в полном объеме и корректируются для целей налогообложения на сумму превышения фактических затрат над установленными нормами по строке 4.1 "к" Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" Приложения N 4 к Инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62.

В Письмах Минфина России от 26.03.1998 N 04-07-04 и от 23.12.1999 N 04-02-05/4 подчеркивается, что, в случае если договор страхования заключен не в начале года, объем реализуемой продукции, используемой для определения максимального размера страховых платежей, относимых на себестоимость продукции (работ, услуг), исчисляется со дня заключения договора (начиная с квартала, в котором организация заключила договор страхования). Например, если организация заключила договор страхования автотранспортного средства в III квартале 2000 г., то объем реализуемой продукции следует принимать при расчете страховых платежей, относимых на себестоимость продукции, начиная с этого квартала и до конца 2000 г.

Страховые платежи должны включаться в себестоимость продукции не по мере их уплаты страховой организации, а в соответствии со сроком действия договора страхования автотранспортного средства, то есть исходя из принципа временной определенности затрат. Например, если организация заключила в декабре 2000 г. со страховой компанией договор добровольного страхования автотранспортного средства сроком действия с 1 января по 31 декабря 2001 г., а вся сумма страховых взносов перечислена организацией страховщику в декабре 2000 г., то в соответствии с условиями заключенного договора включение в себестоимость продукции (работ, услуг) расходов на страхование возможно только в 2001 г. Соответственно для расчета норм организации необходимо использовать объем продаж 2001 г. При этом страховые платежи следует распределять равными долями на весь период действия договора страхования по формуле: страховой взнос, деленный на число месяцев действия договора, или страховой взнос, деленный на число месяцев, предусмотренных договором до следующего платежа.

Расчет величины расходов на страхование автотранспортного средства, подлежащей включению в себестоимость продукции (работ, услуг), должен быть оформлен бухгалтерской справкой.

Бухгалтерская справка по расчету суммы платежей

по добровольному страхованию автотранспортного

средства за I квартал 2001 г.

     
   ———————————————————————————————————————————————————T—————————————¬
   |                    Показатель                    | Сумма, руб. |
   +——————————————————————————————————————————————————+—————————————+
   |1. Объем продаж без НДС                           |             |
   |2. 2% от объема продаж без НДС                    |             |
   |3. Расходы  на страхование — всего                |             |
   |в том числе:                                      |             |
   |— признаваемые для целей  бухгалтерского  учета   |             |
   |— признаваемые  для  целей налогообложения        |             |
   |— сумма превышения фактических затрат над         |             |
   |нормативом, отражаемая по строке 4.1 "к" Справки  |             |
   |Приложения N 4                                    |             |
   L——————————————————————————————————————————————————+——————————————
   

     
   ————————————————————————————T——————————T——————————————T——————————¬
   |Содержание операции        |  Сумма,  |     Дебет    |  Кредит  |
   |                           |   руб.   |              |          |
   +———————————————————————————+——————————+——————————————+——————————+
   |Начислены страховые взносы |          |      26      | 65 (76—1)|
   |                           |          |              |          |
   |Перечислен страховой взнос |          |   65 (76—1)  |    51    |
   L———————————————————————————+——————————+——————————————+———————————
   

Главный бухгалтер _________ Дата составления __________

Договор страхования автотранспортного средства должен иметь конкретное правовое значение, и страховые платежи по нему не должны иметь иное значение, чем то, которое предопределено природой страхования. При этом следует помнить об основополагающем принципе производственной направленности затрат, в связи с чем платежи по договору страхования автотранспортного средства, не участвующего в производственной деятельности организации, не могут включаться в себестоимость продукции (работ, услуг).

Перед заключением договора страхования автотранспортного средства необходимо убедиться в наличии у страховщика лицензии на право осуществления страховой деятельности, выданной федеральным надзорным органом, а затем выяснить, может ли страховщик согласно этой лицензии заключать интересующие организацию договоры страхования автотранспортных средств и именно на тех условиях, которые согласованы с органом надзора, то есть изучить предлагаемые правила страхования. В соответствии с требованиями Департамента страхового надзора Минфина России оригинал правил страхования должен быть прошит, пронумерован, утвержден руководителем страховой компании. Согласно Условиям лицензирования страховой деятельности на территории Российской Федерации, утвержденным Приказом Росстрахнадзора от 19.05.1994, на титульном листе должен стоять штамп надзорного органа, выдавшего лицензию.

В связи с этим обязательным приложением к лицензии является перечень видов страхования, которые вправе осуществлять страховая организация.

При заключении договора страховщик должен вручить своему клиенту заверенную в установленном порядке копию правил страхования, на каждой странице которых должна стоять печать страховой компании и подпись ее руководителя. В договоре страхования должна быть ссылка на конкретную редакцию правил с указанием номера и даты их утверждения, а также указание на то, что правила страхования вручены клиенту.

Аудиторская практика показывает, что агенты страховых компаний при заключении договоров используют прежние редакции правил страхования либо одновременно оперируют несколькими редакциями правил, утвержденными в разное время.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов для учета расчетов по добровольному имущественному страхованию автотранспортных средств применяется счет 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию"). Исчисленные суммы страховых платежей отражаются по кредиту счета 65 (76-1) в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) (20, 23, 26, 44 и др.) или других источников страховых платежей. Аналитический учет к счету 65 (76-1) должен вестись организациями по страховщикам и отдельным договорам страхования.

Порядок возмещения ущерба

при дорожно - транспортном происшествии

Для бухгалтера основным документом, подтверждающим факт дорожно - транспортного происшествия, является протокол осмотра технического состояния автотранспортного средства, составляемый на месте сотрудниками дорожно - патрульной службы в присутствии участников происшествия. Сведения о виновнике аварии указываются в справке, выдаваемой ГИБДД после выяснения обстоятельств дорожно - транспортного происшествия.

Документами, отражающими факт совершения аварии и определяющими виновника происшествия, могут также быть постановления следственных органов или органов дознания об отказе в возбуждении уголовного дела (его прекращении) или приговор суда.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что все вышеназванные документы дорожно - патрульной службы содержат только общие сведения о внешних повреждениях машины без их детальной характеристики, а справка, выданная ГИБДД, с перечнем повреждений не может служить основанием для определения в суде суммы причиненного ущерба.

Организация должна вызвать ответчика для совместного осмотра поврежденной машины и определения размера убытка. Как правило, ответчик вызывается телеграммой с уведомлением о вручении, в которой сообщается о месте и времени составления калькуляции. При этом целесообразно заверить копию телеграммы у почтовых работников и взять квитанцию с указанием затраченной организацией суммы. Затраты на телеграмму должны быть оплачены ответчиком. Без уведомления ответчика телеграммой или в иной письменной форме осмотр может быть признан несостоявшимся и все понесенные по нему расходы не будут оплачены.

Если ответчик не явился и не прислал своего представителя с нотариально оформленной доверенностью на представление его интересов, то калькуляцию начинают проводить час спустя после назначенного времени, и в Акте осмотра транспортного средства в обязательном порядке делается запись: "Ответчик уведомлен о месте и времени составления калькуляции телеграммой N ___ от "___" ________ 2001 г., но на осмотр не явился".

В настоящее время автотехническая экспертиза проводится различными специализированными фирмами, ремонтными мастерскими и техническими центрами, осуществляющими ремонт и обслуживание автомобилей, специалисты которых в присутствии обеих сторон составляют акт осмотра транспортного средства с указанием перечня повреждений и дают заключение о необходимости замены запасных частей и ремонта автомобиля. Стоимость работ, деталей, подлежащих замене, и расходных материалов (краски, грунта и т.п.) определяется исходя из действующих рыночных цен предприятий - изготовителей на день осмотра автомобиля. При составлении данного акта учитывается степень изношенности автомобиля (потеря товарного вида).

Если автомобиль не может самостоятельно передвигаться, эксперт вызывается на место его стоянки. В соответствии с действующим законодательством все затраты по составлению калькуляции несет виновная сторона. Обычно за составление калькуляции берется сумма, эквивалентная 5 - 6% от суммы ущерба. Вызов эксперта на место стоянки поврежденного автомобиля оплачивается отдельно за счет виновного.

В соответствии со ст.15 ГК РФ лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере. Под убытком понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления своего поврежденного имущества (реальный ущерб).

Взыскание убытков, причиненных дорожно - транспортным происшествием, в меньшем размере, чем понесет организация, автомобиль которой попал в аварию, действующим законодательством не предусматривается. При этом степень износа автомобиля не влияет на сумму ущерба, которую можно взыскать.

В соответствии с Методическим руководством по определению стоимости автомобиля РД 37.009.015-92 износ транспорта определяется для установления стоимости автомобиля. В смете, которую составляет эксперт при осмотре поврежденного автомобиля, производится расчет величины затрат на его ремонт, а не размера компенсации за восстановление поврежденного транспортного средства. Ответчик должен полностью возместить причиненный реальный ущерб, а именно: денежную сумму для восстановительного ремонта с учетом новых запасных частей, автомобильной краски и т.д. Если организация уже понесла расходы, связанные с ремонтом поврежденного автомобиля, она представляет в суд документы, подтверждающие эти затраты.

После получения бухгалтерией организации всех документов, имеющих отношение к состоянию автотранспортного средства после аварии, издается приказ с указанием, какой ремонт требуется автомобилю - капитальный, текущий или связанный с модернизацией.

Перед ремонтом составляется дефектная ведомость (описание дефектов деталей, требующих ремонта), а также сметы на проведение ремонтных работ.

Назначенная руководителем организации комиссия производит осмотр автотранспортного средства в целом или его отдельных частей, заносит обнаруженные неисправности в дефектную ведомость, составляет акт технического обследования объекта ремонтно - восстановительных работ, в котором отражаются выводы комиссии о характере и объеме ремонтных работ. К данному акту рекомендуется приложить акт о выявленных дефектах оборудования типовой межотраслевой формы N ОС-16, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а. Данные документы утверждаются руководителем организации и направляются в соответствующую службу организации, которая на основе полученной технической документации составляет проект и график ремонтных работ, а также необходимую сметно - техническую документацию, которая утверждается в установленном порядке.

Основные средства, поступающие после ремонта, реконструкции и модернизации, оформляются актом приемки - сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (типовая форма N ОС-3). В акте указываются изменения в технической характеристике объекта, а также изменения его первоначальной стоимости, возникшие в результате модернизации. Акт подписывается работником структурного подразделения организации, уполномоченным осуществлять приемку основных средств, и представителем организации, производившей ремонт или модернизацию.

Если модернизация или ремонт автомобиля осуществлялся сторонней организацией, акт должен быть составлен в двух экземплярах, один из которых передается специализированной организации, осуществившей ремонт или модернизацию, а другой - остается в организации.

Бухгалтерия на основании информации, полученной из акта приемки - сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов, производит соответствующие записи в инвентарной карточке учета основных средств (типовая форма N ОС-6). Изменения в характеристике объекта, возникшие после модернизации, также отражаются в техническом паспорте основного средства.

В случае если в инвентарной карточке невозможно отразить полностью все показатели, характеризующие модернизированный объект основных средств (например, при значительных изменениях показателей), заводится новая инвентарная карточка. При этом прежняя инвентарная карточка хранится в бухгалтерии и служит справочным материалом.

Для контроля за своевременностью поступления основного средства из ремонта во время ремонта инвентарные карточки на данный объект переносят в группу "Основные средства в ремонте".

Главная задача бухгалтера - это максимально точно разделить и отразить в учете расходы на ремонт и модернизацию автотранспортного средства и в дальнейшем учесть стоимость автомобиля после аварии и восстановления по цене, наиболее приближенной к реальной (рыночной).

Обращаем внимание читателей на то, что, к сожалению, далеко не всегда в первичных учетных документах можно найти необходимую техническую информацию, требующуюся для того, чтобы отличить характер выполняемых ремонтных работ и не перепутать ремонт с модернизацией автотранспортного средства. Именно поэтому для более точной классификации произведенных ремонтных работ наряду с первичными учетными документами должны применяться дополнительные разъясняющие документы.

Необходимость проведения ремонта объекта основных средств обусловливается, в первую очередь, неравномерным выходом из строя и изнашиванием отдельных деталей, узлов, агрегатов и других элементов конструкции, что влечет выход из строя объекта основных средств в целом.

Решение о проведении и характере ремонтных работ из-за аварии автотранспортного средства должно быть оформлено приказом руководителя организации. Сдача объекта основных средств в ремонт оформляется соответствующим актом. Если ремонт проводится специализированной организацией, то с ней заключается договор подряда на проведение ремонтных работ.

Рекомендуем принимать от организаций автосервиса только те документы, которые первоначально согласованы с главным бухгалтером или бухгалтером, отвечающим за учет ремонтных работ. Это позволит еще на начальном этапе составлять оправдательные документы таким образом, чтобы в дальнейшем работы однозначно квалифицировались как ремонт или модернизация.

Напоминаем, что в зависимости от сложности и продолжительности работ различают текущий, средний и капитальный ремонт.

Расходы на текущий и капитальный ремонт основных средств, которые относятся на себестоимость продукции, должны быть четко разграничены в учете от расходов на их модернизацию, которые относятся на увеличение стоимости восстанавливаемого объекта основных средств.

В соответствии с п.71 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств к работам по обслуживанию, а также к текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по их систематическому и своевременному предохранению от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии, то есть различные виды работ начиная от исправления неполадок в их отдельных узлах или конструктивных частях. Текущий ремонт может проводиться в течение года несколько раз.

Средний ремонт, осуществляемый с периодичностью свыше одного года, отражается в учете как капитальный ремонт.

Затраты на технический осмотр и уход, затраты по поддержанию объектов основных средств в рабочем состоянии включаются в затраты на обслуживание производственного процесса.

Затраты на восстановление объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому они относятся.

На практике наибольшие сложности у организаций вызывает проведение восстановления автотранспортных средств "комбинированным" способом с осуществлением в процессе капитального ремонта работ по модернизации, что требует разграничения текущих и капитальных затрат на основании сметной документации (расценочных описей проведенных работ) и актов приемки выполненных объемов работ и различного способа списания произведенных расходов.

Согласно п.72 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств при капитальном ремонте оборудования и транспортных средств производятся, как правило, полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата. При этом имеется в виду, что указанные виды работ должны производиться с учетом возможностей улучшения технических параметров ремонтируемого оборудования и транспортных средств.

Модернизация относится к вложениям инвестиционного характера, так как они придают объектам основных средств новые, ранее не существовавшие характеристики (увеличивается срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.).

Бухгалтеру следует максимально четко различать затраты на капитальный ремонт и затраты на модернизацию объектов основных средств, поскольку модернизация объекта во многом похожа на проведение капитального ремонта. Как показывает аудиторская практика, одни и те же работы могут быть расценены и как реконструкция (модернизация), и как капитальный ремонт. Разграничить эти понятия можно только на основании первичных документов, которыми оформлены данные виды работ.

Разделение затрат на ремонт и модернизацию необходимо для правильного отражения операций на счетах бухгалтерского учета и определения ряда налоговых платежей.

Согласно пп."е" п.2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты на обслуживание производственного процесса, в частности на поддержание основных производственных фондов в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение текущего, среднего и капитального ремонта).

Затраты на проведение модернизации автотранспортных средств в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются. В соответствии с п.5.2 ПБУ 6/97 "Учет основных средств" затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость таких объектов и относиться на добавочный капитал организации, если эти затраты улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объектов основных средств. В некоторых случаях затраты по модернизации и реконструкции, учтенные в составе капитальных вложений, не увеличивают первоначальную стоимость объекта, а списываются за счет собственных средств организации проводкой: Д-т 88 (84) К-т 08.

Таким образом, если при ремонте одновременно проводится какая-либо модернизация оборудования, то в бухгалтерском учете оба вида затрат должны быть разделены, поскольку они имеют разные источники финансирования.

Затраты на ремонт прочих объектов внеоборотных активов (отличных от основных средств) не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль и должны корректироваться по установленным правилам.

В ходе аудиторских и налоговых проверок часто выявляются случаи, когда в организации проведена модернизация автотранспортных средств, а смета составлена на проведение капитального ремонта.

Учитывая изложенное, при формировании профессионального суждения о признании затрат по эксплуатации автотранспортных средств в качестве расходов от обычных видов деятельности следует исходить из содержания данных хозяйственных операций и оценивать, насколько адекватно первичные документы отражают характер выполненных работ, и в случае необходимости получать дополнительные данные от соответствующих производственных и технических служб.

Е.В.Орлова

Подписано в печать

21.02.2001

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——