"Налоговый вестник", N 3, 2001

Вопрос: Банк просит разъяснить порядок обложения налогом на прибыль (доход) государственных бескупонных краткосрочных облигаций в условиях действия ст.43 НК РФ. Аукционы по размещению ГКБО выпусков "21138 RMFS N 21139 RMFS состоялись на ММВБ 23 февраля 2000 г.. Данные бумаги выпущены в период действия части первой НК РФ, и на них распространяется действие ст.43 Кодекса. При этом не ясен вопрос, что является по вышеперечисленным облигациям заранее объявленным доходом, а также каким образом облагать налогом результаты переоценки находящихся на балансе банка облигаций - налогом на доходы по ставке 15% либо какую-то часть налогом на прибыль по ставке 38%?

Ответ: В соответствии со ст.9 Закона РФ N 2116-1 (с изменениями и дополнениями) доходы в виде процентов, полученных владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации и ценных бумаг органов местного самоуправления, подлежат налогообложению по ставке 15%.

Согласно ст.43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).

После вступления в силу НК РФ для целей налогообложения процентом по государственным краткосрочным бескупонным облигациям (ГКО) при их первичном размещении является дисконт облигаций, рассчитанный как разница между номинальной стоимостью и средневзвешенной ценой их размещения. На вторичном рынке процентный доход по ГКО определяется за время фактического нахождения облигаций на балансе налогоплательщика исходя из установленного дохода и общего срока обращения облигаций.

Данные разъяснения доведены до сведения территориальных управлений МНС России Письмом МНС России от 16.05.2000 N ВП-6-05/374@ "О проценте по государственным краткосрочным бескупонным облигациям".

Кроме того, вышеуказанные положения нашли отражение в специальном расчете - Приложении N 11 "Расчет (налоговая декларация) по налогу на доходы (проценты), полученные по государственным ценным бумагам Российской Федерации и субъектов Российской Федерации и ценным бумагам органов местного самоуправления, исчисляемому и уплачиваемому их владельцами за _________ 200 ___ г." к Инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (далее Инструкция N 62).

В случае возникновения превышения результата от реализации (выбытия), рассчитанного как разница между ценой приобретения и ценой реализации, с учетом затрат, связанных с приобретением и реализацией, над рассчитанным процентным доходом по государственной ценной бумаге за время фактического нахождения облигаций на балансе налогоплательщика, исходя из величины дисконта, определенного как разница между номинальной стоимостью и средневзвешенной ценой их размещения, возникшее превышение подлежит обложению налогом на прибыль по общеустановленной ставке.

В случае реализации (выбытия) государственной ценной бумаги с результатом меньшим, чем рассчитанный процентный доход, определенный в вышеуказанном порядке, возникшая расчетная разница признается убытком по операциям с государственными ценными бумагами.

Данный убыток принимается при исчислении налога на прибыль по операциям с ценными бумагами в размере, установленном п.4 ст.2 Закона РФ N 2116-1.

Что касается налогообложения переоценки находящихся на балансе облигаций, то при рассмотрении данного вопроса следует принимать во внимание следующее.

В соответствии с п.6 ст.2 вышеуказанного Закона в состав доходов (расходов) от внереализационных операций включаются другие доходы (расходы) от операций, непосредственно не связанных с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией, определяемые федеральным законом, устанавливающим перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли.

Согласно ст.2 Федерального закона от 31.12.1995 N 227-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" до принятия федерального закона, предусмотренного п.3 ст.1 настоящего Федерального закона, при расчете налогооблагаемой прибыли следует руководствоваться действующим порядком определения состава затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость, и формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Порядок определения состава затрат кредитной организации определен Положением об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 16.05.1994 N 490.

Таким образом, положительное сальдо от переоценки является внереализационным доходом, относится к п.57 указанного Положения и подлежит обложению налогом на прибыль по общеустановленной ставке.

При этом следует иметь в виду, что при реализации (выбытии) облигаций прибыль от реализации (выбытия) необходимо скорректировать на сумму положительного сальдо от переоценки, ранее включенную в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль или на сумму отрицательного сальдо, ранее не учитываемую для целей налогообложения. Вышеуказанным Письмом МНС России сообщило также информацию Минфина России о средневзвешенной цене их размещения, дате выпуска и сроке обращения для определения процента по обращающимся в настоящее время на организованном рынке ценных бумаг выпускам ГКО.

В связи с поставленным вопросом сообщаем, что по выпуску SU21138RMFS процентный доход (дисконт) не установлен (по информации Минфина России средневзвешенная цена размещения заявлена в размере 100,29%). По выпуску SU21139RMFS средневзвешенная цена размещения составила 94,88%, а срок обращения с 23.02.2000 по 31.05.2000 составил 98 дней.

Подписано в печать В.Е.Мурзин

21.02.2001 Советник налоговой службы

I ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——