"Налоговый вестник", N 6, 2000

О ПРИМЕНЕНИИ НОРМ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА К ОТНОШЕНИЯМ

ПО УПЛАТЕ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ В

ГОСУДАРСТВЕННЫЕ СОЦИАЛЬНЫЕ ВНЕБЮДЖЕТНЫЕ ФОНДЫ

Государственные внебюджетные социальные фонды [Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР), Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации] создавались, как известно, в 1991 - 1993 гг. в законодательном порядке для строго целевого финансирования важнейших социальных программ по социальной защите граждан, в том числе для своевременной выплаты пенсий, пособий по безработице, по временной нетрудоспособности, беременности и родам, на санаторно - курортное лечение и оздоровление, оказание бесплатной медицинской помощи населению и т.п.

Первоначально базой для исчисления страховых взносов в социальные фонды являлась начисленная оплата труда работников, которая затем стала постоянно расширяться. В настоящее время, после принятия Федерального закона от 04.01.1999 N 1-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1999 год" страховые взносы в эти фонды стали начисляться на выплаты, начисленные в пользу работников, включая договоры гражданско - правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг.

Значительно сократился состав плательщиков, которые освобождаются от уплаты страховых взносов в эти фонды. В настоящее время от уплаты страховых взносов освобождаются только общероссийские организации инвалидов и инвалиды - предприниматели, получающие пенсию только по инвалидности.

Утверждены новые перечни выплат, на которые не начисляются страховые взносы в эти фонды (Постановления Правительства РФ от 07.05.1997 N 546, от 07.07.1999 N 765, от 26.10.1999 N 1193, от 05.01.2000 N 9), которые также позволили расширить базу для начисления страховых взносов.

Рассмотрим действия плательщиков страховых взносов после принятия Конституционным Судом РФ ряда постановлений по данному вопросу более подробно.

В соответствии со ст.1 Федерального закона от 05.02.1997 N 26-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1997 год" (далее - Федеральный закон N 26-ФЗ) тариф страховых взносов в ПФР для индивидуальных предпринимателей, в том числе иностранных граждан, а также для частных детективов, занимающихся частной практикой нотариусов, частных аудиторов, был установлен в размере 28% от дохода от их деятельности и 28% от выплат, начисленных в пользу адвокатов.

В связи с многочисленными обращениями указанных категорий плательщиков в органы государственной власти с жалобами на чрезмерно высокий тариф, установленный для уплаты страховых взносов в ПФР, Конституционный Суд РФ рассмотрел этот вопрос и принял Постановление от 24.02.1998 N 7-П, в котором признал положения п.п."б" и "в" ст.1 Федерального закона N 26-ФЗ, устанавливающие для индивидуальных предпринимателей, занимающихся частной практикой нотариусов и адвокатов тариф страховых взносов в ПФР в размере 28% от суммы заработка (дохода), не соответствующими Конституции РФ, ее ст.ст.19 (части 1 и 2) и 55 (части 2 и 3).

Кроме того, Конституционный Суд РФ установил, что положения Федерального закона от 08.01.1998 N 9-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1998 год" (далее - Федеральный закон N 9-ФЗ) как воспроизводящие нормы Федерального закона N 26-ФЗ и признанные настоящим Постановлением не соответствующими Конституции РФ, должны быть пересмотрены в установленном порядке и по истечении шести месяцев с момента провозглашения данного Постановления применению не подлежат.

Федеральному Собранию РФ надлежало в течение 6 месяцев, то есть до 25 августа 1998 г., внести изменения в Федеральный закон N 9-ФЗ.

При этом суммы излишне уплаченных в 1998 г. страховых взносов, а также пени, взысканные за каждый день просрочки указанных страховых взносов, и суммы, уплаченные за период с 1 января по 10 февраля 1997 г. в ПФР, подлежали зачету в счет будущих платежей страховых взносов индивидуальных предпринимателей, занимающихся частной практикой нотариусов и адвокатов.

Однако изменения в Федеральный закон N 9-ФЗ были внесены только Федеральным законом от 30.03.1999 N 59-ФЗ, согласно которому тариф страховых взносов в ПФР для указанных категорий плательщиков был установлен в размере 20,6% от начисленных выплат (дохода).

Вновь установленный тариф страховых взносов продолжал оставаться достаточно высоким, в связи с чем Конституционный Суд РФ вынужден был вновь вернуться к рассмотрению данного вопроса.

На этот раз предметом рассмотрения стал также ряд положений Федерального закона N 9-ФЗ, касающихся размера тарифа страховых взносов, уплачиваемых в ПФР не только индивидуальными предпринимателями, занимающимися частной практикой нотариусами и адвокатами, но и крестьянскими (фермерскими) хозяйствами, а также размера тарифа и базы для начисления страховых взносов в фонды обязательного медицинского страхования, и правомерность предоставления льгот по уплате страховых взносов только общероссийским общественным организациям инвалидов и гражданам - работающим инвалидам I, II и III групп, получающим пенсии только по инвалидности.

В результате Конституционный Суд РФ принял Постановление от 23.12.1999 N 18-П, согласно которому, учитывая отсутствие нового правового регулирования, установлено, что с индивидуальных предпринимателей, занимающихся частной практикой нотариусов, а также адвокатов страховые взносы в размере 20,6% заработка (дохода) за периоды с 1 января по 10 февраля 1997 г. и с 25 августа по 31 декабря 1998 г. взиматься не должны. Вся сумма взысканных или уплаченных добровольно за этот период страховых взносов подлежит зачету в счет будущих платежей независимо от того, исходя из какого тарифа они начислялись, что должно подтверждаться соответствующими документами.

Граждане, которые в периоды с 1 января по 10 февраля 1997 г. и с 25 августа по 31 декабря 1998 г. из-за отсутствия нового правового регулирования не должны были уплачивать страховые взносы в ПФР в связи с бездействием законодателя, имеют право в порядке возмещения вреда в силу ст.53 Конституции РФ на включение указанных периодов в страховой и трудовой стаж, дающий право на пенсию.

Конституционный Суд РФ признал ст.4 Федерального закона N 9-ФЗ в части определения облагаемой базы для начисления страховых взносов в фонды обязательного медицинского страхования не отвечающей принципу законно установленного обязательного платежа, вытекающему из ст.57 Конституции РФ, и установил, что положения Федерального закона от 20.11.1999 N 197-ФЗ как воспроизводящие нормы Федерального закона N 9-ФЗ, признанные настоящим Постановлением не соответствующими Конституции РФ, подлежат пересмотру в установленном порядке.

Впредь до установления законодателем нового правового регулирования индивидуальные предприниматели, занимающиеся частной практикой нотариусы, главы крестьянских (фермерских) хозяйств и адвокаты уплачивают в ПФР и в фонды обязательного медицинского страхования страховые взносы за 1999 и 2000 гг. в размере соответственно 20,6 и 3,6% от заработка (дохода).

После введения нового правового регулирования излишне уплаченные в ПФР и в фонды обязательного медицинского страхования страховые взносы подлежат зачету в счет будущих платежей.

Конституционный Суд РФ признал не соответствующими Конституции РФ (ст.19, ч.1 и 2) п.п."б" и "в" ст.6 Федерального закона N 9-ФЗ в той части, в какой он не освобождает от уплаты страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды общественные организации инвалидов, не входящие в состав общероссийских общественных организаций инвалидов, и работающих инвалидов I, II и III групп, получающих пенсии по старости.

Согласно ч.2 ст.87 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" (далее - Закон N 1-ФКЗ) настоящее Постановление является основанием для отмены в установленном порядке положений, нормативных актов, носящих дискриминационный характер в отношении иных категорий работающих инвалидов I, II и III групп, получающих пенсии по инвалидности или по старости, поскольку в этих актах не предусматривается их освобождение от уплаты страховых взносов в ПФР.

Такие акты в указанной части не подлежат применению судами и другими правоприменительными органами.

Таким образом, согласно Постановлению Конституционного Суда РФ от 23.12.1999 N 18-П право на освобождение от уплаты страховых взносов получают все общественные организации инвалидов (а не только общероссийские), а также самозанятые граждане - инвалиды I, II и III групп, получающие пенсию как по инвалидности, так и по старости.

Следует также остановиться на вопросе о применении норм Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) к отношениям по уплате страховых взносов в государственные внебюджетные социальные фонды.

Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 154-ФЗ) внесен ряд изменений и дополнений в НК РФ, в соответствии с которыми органам государственных внебюджетных фондов при осуществлении своей деятельности предоставлены права и обязанности налоговых органов.

Так, ст.ст.4 и 9 НК РФ определено, что участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, являются органы государственных внебюджетных фондов, которые в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах, а также издают обязательные для своих подразделений приказы, инструкции и методические указания по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не относятся к актам законодательства о налогах и сборах.

В то же время согласно ст.3 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ, а также ст.13 НК РФ статус федерального налога и сбора страховые взносы в государственные внебюджетные фонды приобретут с момента вступления в силу части второй НК РФ. В настоящее время однозначных правовых оснований к отнесению указанных взносов к категории налоговых платежей, а также возможности распространения норм НК РФ на деятельность органов государственных внебюджетных фондов не имеется, в связи с чем арбитражные суды в регионах выносят противоречивые решения.

Позиция Высшего Арбитражного Суда РФ по данному вопросу до настоящего времени не определена.

Государственные внебюджетные фонды также занимают различную позицию в данном вопросе.

Федеральный фонд обязательного медицинского страхования считает, что до придания страховым взносам статуса федерального налога и сбора нормы НК РФ на фонды ОМС не должны распространяться.

Федеральным законом от 02.01.2000 N 24-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2000 год" (ст.10) установлено, что начисление пени на задолженность по обязательным перечислениям в Фонд, а также применение финансовых санкций к плательщикам страховых взносов и банкам при нарушении ими порядка уплаты (перечисления) страховых взносов в Фонд и регистрации в качестве страхователей осуществляются в соответствии с частью первой НК РФ.

ПФР в Письме от 06.12.1999 N КА-16-27/10932 указал, что при проведении документальных проверок после 17 августа 1999 г. (дата введения в действие Федерального закона N 154-ФЗ) независимо от проверяемого периода применяются порядок и условия взыскания штрафных санкций за сокрытие или занижение выплат, начисленных в пользу работников, предусмотренные гл.15 и 16 Кодекса.

Однако вслед за этим Письмом был принят Федеральный закон от 02.01.2000 N 38-ФЗ "О внесении изменений и дополнении в Порядок уплаты страховых взносов работодателями и гражданами в Пенсионный фонд Российской Федерации (России)", который восстановил ранее существовавший порядок и размеры финансовых санкций, применяемых к плательщикам в ПФР.

Возникает вопрос: какими же законодательными актами следует руководствоваться внебюджетным фондам и плательщикам страховых взносов - НК РФ или специальными законодательными актами, регулирующими деятельность этих фондов?

Поскольку Высший Арбитражный Суд РФ до настоящего времени не определил свою позицию по данному вопросу, обратимся к материалам рассмотрения жалобы ОАО "Сыктывкарский лесопромышленный комплекс", поданной в Конституционный Суд РФ с просьбой о проверке конституционности положений п.7 Порядка уплаты страховых взносов работодателями и гражданами в Пенсионный фонд Российской Федерации.

Согласно п.7 данного Порядка к работодателям и иным плательщикам страховых взносов применяются финансовые санкции в виде взыскания всей сокрытой или заниженной при исчислении страховых взносов суммы оплаты труда и штрафа в размере той же суммы, а при повторном нарушении - штрафа в двойном размере.

Конституционный Суд РФ по результатам рассмотрения жалобы вынес Определение от 06.11.1999 N 195-О, в котором, ссылаясь на Постановление от 24.02.1998 N 7-П по делу о проверке конституционности отдельных положений ст.ст.1 и 5 Федерального закона от 5 февраля 1997 г. "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 1997 год", отметил, что по содержательным признакам, обязательности и целевому характеру, порядку контроля и ответственности за нарушения страховые взносы в социальные внебюджетные фонды аналогичны налоговым платежам, и определил, что положения п.7 Порядка о подлежащих взысканию с работодателей и иных плательщиков страховых взносов финансовых санкций в виде изъятия всей сокрытой или заниженной при начислении страховых взносов в ПФР суммы оплаты труда и штрафа в размере той же суммы, а при повторном нарушении - штрафа в двойном размере, содержат такие же положения, какие были признаны не соответствующими Конституции РФ в Постановлении Конституционного Суда РФ от 15.07.1999 N 11-П по делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР" и Законов РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и "О федеральных органах налоговой полиции", и поэтому подлежат отмене в установленном порядке.

Эти положения не могут применяться судами, другими органами и должностными лицами.

Согласно ст.79 Федерального конституционного закона N 1-ФКЗ юридическая сила постановления Конституционного Суда РФ о признании акта неконституционным не может быть преодолена повторным принятием этого же акта.

Отсюда следует, что положения Федерального закона от 02.01.2000 N 38-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Порядок уплаты страховых взносов работодателями и гражданами в Пенсионный фонд Российской Федерации (России)", воспроизводящие нормы, признанные неконституционными, не должны применяться.

Поэтому в случае если к плательщикам будут применены штрафные санкции в соответствии с Федеральным законом от 02.01.2000 N 38-ФЗ, последние вправе обратиться в суд с иском о неправомерном их взыскании.

Следует отметить, что размер пени за несвоевременную уплату страховых взносов во все внебюджетные социальные фонды установлен в соответствии с НК РФ в размере 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования Банка России.

(ПФР в Письме от 27.01.2000 N КА-09-27/657 сообщил, что при взыскании штрафов с плательщиков страховых взносов следует руководствоваться Письмом ПФР от 06.12.1999 N КА-16-27/10932.)

Подписано в печать Ю.Ф.Устинова

24.05.2000

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——