"Бухгалтерский учет", N 8, 2000

НОВЫЕ ФОРМЫ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Приказом Минфина России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" утверждены новые формы отчетности организаций. Приказ Минфина России признан Минюстом России не нуждающимся в государственной регистрации.

До вступления в силу нового документа в течение четырех лет действовала Инструкция по заполнению форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденная Приказом Минфина России от 12.11.1996 N 97 (в ред. Приказов Минфина России от 03.02.1997 N 8, 21.11.1997 N 81н, 20.10.1998 N 47н). Данная Инструкция была чрезвычайно объемным документом, содержавшим указания по заполнению каждой строки бухгалтерской отчетности. С 1 января 2000 г. этот документ утратил силу.

Приказ N 4н представляет собой скорее рекомендации по оформлению, а не по содержанию бухгалтерской отчетности.

В соответствии с п.1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом N 4н, организации могут самостоятельно разрабатывать формы бухгалтерской отчетности на основе образцов форм отчетности, представленных в Приложениях к Приказу.

В рамках настоящей статьи мы постараемся проанализировать те формы, которые представлены в Приложении к Приказу, и установить, насколько существенно изменились формы отчетности по сравнению с теми, которые использовались ранее, с 1996 г. При этом будут рассмотрены изменения, произошедшие только в двух формах бухгалтерской отчетности, - Бухгалтерском балансе (ф. N 1) и Отчете о прибылях и убытках (ф. N 2). Несмотря на то что организациям предоставлено право в составе квартальной отчетности (в Приказе она называется "промежуточной") помимо ф. N 1 и N 2 представлять заинтересованным пользователям и иные отчетные формы (N 4, N 5 и пояснительную записку), большинство предприятий и организаций, вероятно, ограничатся только ф. N 1 и N 2.

Все внесенные изменения можно условно разделить на три группы:

- редакционные (несколько изменено название строки, а содержание ее осталось неизменным; например, стр. - 253, 512, 520, 611, 612, 630);

- структурные (вносят изменения в саму структуру бухгалтерского баланса, например, отменяются строки 310, 320, 390, в соответствии с которыми раньше в активе отражались убытки организации (текущего года и прошлых лет), и их сумма увеличивала итог (валюту) баланса).

С 1 января 2000 г. убытки как прошлых лет, так и отчетного года следует указывать по строкам, соответственно, 465 и 475 разд.3 баланса "Капитал и резервы".

К этой же группе можно отнести отмену стр. 440 под названием "Фонд накопления" и 650 "Фонд потребления" (88). В новой форме баланса размер всех фондов, образованных за счет чистой прибыли, которые в соответствии с учредительными документами традиционно делили на три фонда - фонд накопления, фонд социальной сферы и фонд потребления, следует отражать по строке баланса 440 с новым названием "Фонд социальной сферы" (88);

- распределительные (суммы по тем или иным счетам бухгалтерского учета согласно новым формам распределяются по разным строкам Бухгалтерского баланса).

Например, счет 16 "Отклонение в стоимости материалов" ранее присутствовал только в строке баланса 211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" (10, 15, 16). В новой форме баланса счет 16 присутствует также в таких строках баланса, как 130 "Незавершенное строительство" (07, 08, 16, 61); 214 "Готовая продукция и товары для перепродажи" (16, 40, 41).

Однако согласно ныне действующему Плану счетов бухгалтерского учета счет 16 предназначен для обобщения информации о разницах в стоимости приобретенных материальных ценностей, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах.

Этот счет используется предприятиями, которые учитывают по учетным ценам <1>: материалы на счете 10 "Материалы"; малоценные и быстроизнашивающиеся предметы на счете 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы".

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Обращаем внимание читателя на то, что Планом счетов использование счета 16 для отражения отклонений в стоимости готовой продукции или товаров для перепродажи не предусмотрено.

Согласно Плану счетов накопленные на счете 16 "Отклонение в стоимости материалов" разницы в стоимости приобретенных материальных ценностей, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, впоследствии списываются в дебет счетов учета затрат на производство (издержек обращения) или других соответствующих счетов пропорционально стоимости по учетным ценам израсходованных в производстве материалов, но на момент составления баланса, если какие-либо материальные ценности списаны на счета капитальных вложений, то и списание величины отклонения уже произошло:

Д-т сч. 08 "Капитальные вложения",

К-т сч. 10 "Материалы"

списаны материальные ценности на осуществление капитального строительства;

Д-т сч. 08 "Капитальные вложения",

К-т сч. 16 "Отклонение в стоимости материалов"

списано отклонение в стоимости материальных ценностей.

Таким образом, как ранее, так и в настоящее время отклонения в стоимости материалов отражаются по строке "Незавершенное строительство". А если материальные ценности хранились на складе (использовать их в дальнейшем для строительства только планировалось), то и стоимость этих материалов, и отклонение от их стоимости по учетным ценам отражались по стр. 211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности".

С другой стороны, в стр. 211 в новом документе отсутствует упоминание счета 15 "Заготовление и приобретение материалов", хотя Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен следующий порядок и предприятия могут применять его, если это предусмотрено их учетной политикой:

Д-т сч. 15 "Заготовление и приобретение материалов",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

на основании поступивших в организацию расчетных документов отражена стоимость материальных ценностей и другие расчеты по их заготовке;

Д-т сч. 10 "Материалы",

К-т сч. 15 "Заготовление и приобретение материалов"

оприходованы материальные ценности, фактически поступившие в организацию, по учетным ценам;

Д-т сч. 16 "Отклонение в стоимости материалов",

К-т сч. 15 "Заготовление и приобретение материалов"

отражена разница между фактической себестоимостью поступивших материальных ценностей и их стоимостью по учетным ценам.

Сальдо счета 15 на конец месяца показывает наличие материалов в пути.

Рекомендуем предприятиям, применяющим описанное учетное решение, указывать остаток по счету 15 по стр. 211, а не по стр. 217 "Прочие запасы и затраты", так как по сути это "сырье, материалы и другие аналогичные ценности".

Новым является выделение в качестве отдельных строк (статей) Бухгалтерского баланса доходных вложений в материальные ценности. Однако следует помнить, что стр. 136 "Имущество для передачи в лизинг" может использоваться только организациями - лизингодателями и только в том случае, если по условиям договора лизинга лизинговое имущество отражается на балансе лизингодателя. Порядок бухгалтерского учета определен Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга". Сдача имущества в лизинг для лизингодателя - это один из видов постоянной предпринимательской деятельности.

Другая строка - 137 - предназначена для отражения имущества, предоставляемого по договору проката, в соответствии с которым одна сторона - арендодатель - осуществляет в качестве постоянной предпринимательской деятельности сдачу имущества в аренду другой стороне - арендатору. Имущество сдается в прокат за плату во временное пользование на срок до одного года. Правила о возобновлении договора аренды на неопределенный срок и о преимущественном праве арендатора на возобновление договора аренды на договор проката не распространяются. Арендатор может в любое время в письменной форме отказаться от договора проката, предупредив об этом арендодателя не менее чем за десять дней.

Такая деятельность отражается в учете следующим образом:

Д-т сч. 03 "Доходные вложения в материальные ценности",

К-т сч. 08 "Капитальные вложения"

постановка на учет имущества, предназначенного для сдачи в прокат;

Д-т сч. 20 "Основное производство",

К-т сч. 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов"

начислены амортизационные отчисления по имуществу, переданному в прокат;

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"

начислена выручка от реализации в сумме арендной платы;

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (68 "Расчеты с бюджетом")

начислен НДС в зависимости от учетной политики "по оплате" ("по отгрузке");

Д-т сч. 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов",

К-т сч. 03 "Доходные вложения в материальные ценности"

списание первоначальной стоимости предметов проката, выбывающих из эксплуатации.

Мы специально подробно описываем порядок отражения в учете доходных вложений в материальные ценности, чтобы те организации, которые не осуществляют сдачу имущества в лизинг или в прокат, при разработке собственных форм отчетности могли бы отказаться от строк 135, 136 и 137.

При разработке и принятии форм бухгалтерской отчетности организацией должны быть сохранены коды итоговых строк (300 и 700) и коды строк разделов и групп статей Бухгалтерского баланса (190, 290, 490, 590 и 690).

Из раздела "Оборотные активы" изъята стр. 213 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы". В новой форме МБП отражаются по стр. 211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности".

Так как убытки прошлых лет и отчетного года отражаются не в активе, а в пассиве баланса, они должны отражаться в строках баланса 465 "Непокрытый убыток прошлых лет" и 475 "Непокрытый убыток отчетного года" с отрицательным знаком.

Организация, имеющая следующие основные показатели:

основные средства - 300 тыс. руб.,

запасы и затраты - 200 тыс. руб.,

уставный капитал - 400 тыс. руб.,

долгосрочный кредит - 50 тыс. руб.,

кредиторскую задолженность - 150 тыс. руб.,

убытки отчетного года - 100 тыс. руб.,

отразила бы в балансе свое состояние следующим образом (см. табл. 1).

Таблица 1

     
   —————————T—————————————T—————————T————————T————————————T—————————¬
   |  Код   |    Актив    | Сумма,  |  Код   |   Пассив   | Сумма,  |
   | строки |             |тыс. руб.| строки |            |тыс. руб.|
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |            В соответствии с ранее принятым порядком            |
   +————————T—————————————T—————————T————————T————————————T—————————+
   |  190   |Итого по     |         |  410   |Уставный    |         |
   |        |разд.I       |   300   |        |капитал (85)|   400   |
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |        |             |         |  490   |Итого по    |         |
   |        |             |         |        |разд.II     |   400   |
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |  290   |Итого по     |         |  590   |Итого по    |         |
   |        |разд.II      |   200   |        |разд.V      |    50   |
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |  390   |Итого по     |         |  690   |Итого по    |         |
   |        |разд.III     |   100   |        |разд.VI     |   150   |
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |  399   |Баланс (сумма|         |  699   |Баланс      |         |
   |        |строк 190 +  |         |        |(сумма      |         |
   |        |290 + 390)   |         |        |строк 490 + |         |
   |        |             |   600   |        |590 + 690)  |   600   |
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |                В соответствии с новым порядком                 |
   +————————T—————————————T—————————T————————T————————————T—————————+
   |  190   |Итого по     |         |  410   |Уставный    |         |
   |        |разд.I       |   300   |        |капитал (85)|   400   |
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |        |             |         |  475   |Непокрытый  |         |
   |        |             |         |        |убыток      |         |
   |        |             |         |        |отчетного   |         |
   |        |             |         |        |года (88)   |  —100   |
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |        |             |         |        |Итого по    |         |
   |        |             |         |        |разд.III    |   300   |
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |  290   |Итого по     |         |  590   |Итого по    |         |
   |        |разд.II      |   200   |        |разд.IV     |    50   |
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |        |             |         |  690   |Итого по    |         |
   |        |             |         |        |разд.V      |   150   |
   +————————+—————————————+—————————+————————+————————————+—————————+
   |  300   |БАЛАНС (сумма|         |  700   |БАЛАНС      |         |
   |        |строк 190    |         |        |(сумма      |         |
   |        |+ 290)       |         |        |строк 490 + |         |
   |        |             |   500   |        |590 + 690)  |   500   |
   L————————+—————————————+—————————+————————+————————————+——————————
   

В бухгалтерский баланс включена Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

В табл. 2 представлены изменения по строкам Бухгалтерского баланса (ф. N 1).

Таблица 2

     
   ———————————T—————————————————————————————T———————————————————————¬
   |Код строки|    Содержание строки в      |  Содержание строки в  |
   |          | соответствии с Инструкцией  |соответствии с Приказом|
   |          |  о порядке заполнения форм  |     Минфина России    |
   |          |    годовой бухгалтерской    |       "О формах       |
   |          |  отчетности, утвержденной   |     бухгалтерской     |
   |          |   Приказом Минфина России   |отчетности организации"|
   |          |     N 97 от 12.11.1996      |   N 4н от 13.11.2000  |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   111    |Организационные расходы      |Патенты, лицензии,     |
   |          |                             |товарные знаки (знаки  |
   |          |                             |обслуживания), иные    |
   |          |                             |аналогичные с          |
   |          |                             |перечисленными права и |
   |          |                             |активы                 |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   112    |Патенты, лицензии, товарные  |Организационные расходы|
   |          |знаки (знаки обслуживания),  |                       |
   |          |иные аналогичные с           |                       |
   |          |перечисленными права и активы|                       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   113    |              —              |Деловая репутация      |
   |          |                             |организации            |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   130    |Незавершенное строительство  |Незавершенное          |
   |          |(07, 08, 61)                 |строительство (07, 08, |
   |          |                             |16, 61)                |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   135    |              —              |Доходные вложения в    |
   |          |                             |материальные ценности  |
   |          |                             |(03)                   |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   136    |              —              |В том числе:           |
   |          |                             |имущество для передачи |
   |          |                             |в лизинг               |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   137    |              —              |имущество,             |
   |          |                             |предоставляемое по     |
   |          |                             |договору проката       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   211    |В том числе:                 |В том числе:           |
   |          |сырье, материалы и другие    |сырье, материалы и     |
   |          |аналогичные ценности (10,    |другие аналогичные     |
   |          |15, 16)                      |ценности (10, 12, 13,  |
   |          |                             |16)                    |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   213    |Малоценные и                 |Затраты в              |
   |          |быстроизнашивающиеся         |незавершенном          |
   |          |предметы (12, 13, 16)        |производстве           |
   |          |                             |(издержках обращения)  |
   |          |                             |(20, 21, 23, 29, 30,   |
   |          |                             |36, 44)                |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   214    |Затраты в незавершенном      |Готовая продукция и    |
   |          |производстве (издержках      |товары для перепродажи |
   |          |обращения)                   |(16, 40, 41)           |
   |          |(20, 21, 23, 29, 30, 36, 44) |                       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   215    |Готовая продукция и товары   |Товары отгруженные (45)|
   |          |для перепродажи (40, 41)     |                       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   216    |Товары отгруженные (45)      |Расходы будущих        |
   |          |                             |периодов (31)          |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   217    |Расходы будущих периодов (31)|Прочие запасы и затраты|
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   218    |Прочие запасы и затраты      |           —           |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   251    |В том числе:                 |В том числе:           |
   |          |инвестиции в зависимые       |займы, предоставленные |
   |          |общества                     |организациям на срок   |
   |          |                             |менее 12 месяцев       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   253    |Прочие краткосрочные         |Прочие краткосрочные   |
   |          |вложения                     |финансовые вложения    |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   300    |              —              |Баланс (сумма          |
   |          |                             |стр. 190 + 290)        |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   310    |Непокрытые убытки прошлых    |           —           |
   |          |лет (88)                     |                       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   320    |Непокрытый убыток            |           —           |
   |          |отчетного года               |                       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   390    |Итого по разд.III            |           —           |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   399    |Баланс (сумма строк 190 +    |           —           |
   |          |290 + 390)                   |                       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   440    |Фонды накопления (88)        |Фонд социальной        |
   |          |                             |сферы (88)             |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   450    |Фонд социальной сферы (88)   |Целевые финансирование |
   |          |                             |и поступления (96)     |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   460    |Целевые финансирование и     |Нераспределенная       |
   |          |поступления (96)             |прибыль прошлых        |
   |          |                             |лет (88)               |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   465    |              —              |Непокрытый убыток      |
   |          |                             |прошлых лет (88)       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   470    |Нераспределенная прибыль     |Нераспределенная       |
   |          |прошлых лет (88)             |прибыль отчетного      |
   |          |                             |года (88)              |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   475    |              —              |Непокрытый убыток      |
   |          |                             |отчетного года (88)    |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   480    |Нераспределенная прибыль     |           —           |
   |          |отчетного года (88)          |                       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   512    |Прочие займы, подлежащие     |Займы, подлежащие      |
   |          |погашению более чем через    |погашению более чем    |
   |          |12 месяцев после отчетной    |через 12 месяцев после |
   |          |даты                         |отчетной даты          |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   520    |Прочие пассивы               |Прочие долгосрочные    |
   |          |                             |обязательства          |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   611    |В том числе:                 |В том числе:           |
   |          |кредиты банков               |кредиты банков,        |
   |          |                             |подлежащие погашению в |
   |          |                             |течение 12 месяцев     |
   |          |                             |после отчетной даты    |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   612    |Прочие займы                 |Займы, подлежащие      |
   |          |                             |погашению в течение    |
   |          |                             |12 месяцев после       |
   |          |                             |отчетной даты          |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   624    |По оплате труда (70)         |Задолженность перед    |
   |          |                             |персоналом организации |
   |          |                             |(70)                   |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   625    |По социальному               |Задолженность перед    |
   |          |страхованию (69)             |государственными       |
   |          |                             |внебюджетными          |
   |          |                             |фондами (69)           |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   630    |Расчеты по дивидендам (75)   |Задолженность          |
   |          |                             |участникам             |
   |          |                             |(учредителям) по       |
   |          |                             |выплате доходов (75)   |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   650    |Фонды потребления (88)       |Резервы предстоящих    |
   |          |                             |расходов (89)          |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   660    |Резервы предстоящих          |Прочие краткосрочные   |
   |          |расходов и платежей (89)     |обязательства          |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   670    |Прочие краткосрочные         |           —           |
   |          |пассивы                      |                       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   699    |Баланс (сумма строк 490 +    |           —           |
   |          |590 + 690)                   |                       |
   +——————————+—————————————————————————————+———————————————————————+
   |   700    |              —              |Баланс (сумма строк    |
   |          |                             |490 + 590 + 690)       |
   L——————————+—————————————————————————————+————————————————————————
   

Согласно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 в Отчете о прибылях и убытках доходы и расходы организации подразделяются на:

доходы по обычным видам деятельности;

операционные доходы и расходы;

внереализационные доходы и расходы:

чрезвычайные доходы и расходы.

Соответствие между доходами и расходами, относимыми на счет 80 в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и квалифицируемыми как внереализационные или операционные согласно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, представлено в табл. 3.

Таблица 3

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |    Виды доходов и расходов,    |    Виды доходов и расходов    |
   |      относимых на счет 80      |        в соответствии         |
   |      "Прибыли и убытки" в      |    с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99     |
   |  соответствии с Планом счетов  |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Поступления и расходы от        |         Операционные          |
   |реализации, доходы или потери   |                               |
   |от прочего выбытия основных     |                               |
   |средств                         |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Поступления и расходы от        |         Операционные          |
   |реализации иных материальных    |                               |
   |ценностей и прочих активов      |                               |
   |предприятия (нематериальных     |                               |
   |активов, ценных бумаг и т.д.)   |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Доходы, полученные от долевого  |         Операционные          |
   |участия в других предприятиях,  |                               |
   |дивиденды по акциям и доходы по |                               |
   |облигациям и другим ценным      |                               |
   |бумагам, принадлежащим          |                               |
   |предприятию                     |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Доходы от сдачи имущества в     |         Операционные          |
   |аренду                          |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Суммы, поступившие в погашение  |       Внереализационные       |
   |дебиторской задолженности,      |                               |
   |списанной в прошлые годы в      |                               |
   |убыток как безнадежной к        |                               |
   |получению                       |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Присужденные или признанные     |       Внереализационные       |
   |должником штрафы, пени,         |                               |
   |неустойки и другие виды санкций |                               |
   |за нарушение условий            |                               |
   |хозяйственных договоров, а также|                               |
   |по возмещению причиненных       |                               |
   |убытков                         |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Прибыль прошлых лет, выявленная |       Внереализационные       |
   |в отчетном году, в частности    |                               |
   |суммы, поступившие от           |                               |
   |поставщиков по перерасчетам за  |                               |
   |услуги и материальные ценности, |                               |
   |полученные и израсходованные в  |                               |
   |прошлом году                    |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Суммы, полученные от            |       Внереализационные       |
   |покупателей, заказчиков по      |                               |
   |перерасчетам за реализованную в |                               |
   |прошлом году продукцию          |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Положительные курсовые разницы  |       Внереализационные       |
   |по валютным счетам, а также     |                               |
   |операциям в иностранных валютах |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Некомпенсируемые потери от      |         Чрезвычайные          |
   |стихийных бедствий (уничтожение |                               |
   |и порча производственных        |                               |
   |запасов, готовых изделий и      |                               |
   |других материальных ценностей,  |                               |
   |потери от остановки производства|                               |
   |и прочее), включая затраты,     |                               |
   |связанные с предотвращением или |                               |
   |ликвидацией последствий         |                               |
   |стихийных бедствий, за вычетом  |                               |
   |стоимости полученного при этом  |                               |
   |металлолома, топлива и других   |                               |
   |материалов                      |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Некомпенсируемые убытки в       |         Чрезвычайные          |
   |результате пожаров, аварий,     |                               |
   |других чрезвычайных событий,    |                               |
   |вызванных экстремальными        |                               |
   |ситуациями                      |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Затраты на содержание           |          Отсутствует          |
   |законсервированных              |                               |
   |производственных мощностей и    |                               |
   |объектов (кроме затрат,         |                               |
   |возмещаемых за счет других      |                               |
   |источников)                     |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Убытки от списания дебиторской  |       Внереализационные       |
   |задолженности, безнадежной к    |                               |
   |получению из—за пропуска срока  |                               |
   |исковой давности (если по этой  |                               |
   |задолженности ранее не был      |                               |
   |создан резерв по сомнительным   |                               |
   |долгам)                         |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Убытки от списания в            |       Внереализационные       |
   |установленном порядке ранее     |                               |
   |присужденных долгов по          |                               |
   |недостачам и хищениям, по       |                               |
   |которым возвращены              |                               |
   |исполнительные                  |                               |
   |документы с утвержденным судом  |                               |
   |актом о несостоятельности       |                               |
   |ответчика и невозможности       |                               |
   |обращения взыскания на его      |                               |
   |имущество, а также долгов по    |                               |
   |недостачам и хищениям, списанным|                               |
   |по прочим причинам (если по этой|                               |
   |задолженности ранее не был      |                               |
   |создан резерв по сомнительным   |                               |
   |долгам)                         |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Убытки по операциям прошлых     |       Внереализационные       |
   |лет, выявленные в отчетном году,|                               |
   |принадлежность которых к        |                               |
   |предшествующим годам            |                               |
   |подтверждается                  |                               |
   |документально (дополнительные   |                               |
   |расходы по заказам, расчеты по  |                               |
   |которым                         |                               |
   |закончены в прошлых годах,      |                               |
   |возврат сумм по расчетам с      |                               |
   |покупателями                    |                               |
   |за продукцию, оплаченную в      |                               |
   |прошлых годах, и прочие         |                               |
   |подобные суммы)                 |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Затраты по аннулированным       |          Отсутствует          |
   |производственным заказам, а     |                               |
   |также затраты                   |                               |
   |на производство, не давшее      |                               |
   |продукции (за исключением       |                               |
   |потерь, возмещаемых             |                               |
   |заказчиками), за вычетом        |                               |
   |стоимости используемых          |                               |
   |материальных ценностей          |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Отрицательные курсовые разницы  |       Внереализационные       |
   |по валютным счетам, а также     |                               |
   |операциям в иностранной валюте  |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Расходы, связанные с покупкой   |          Отсутствует          |
   |(аукционный сбор и т.п.) в      |                               |
   |установленном законодательством |                               |
   |порядке иностранной валюты у    |                               |
   |других предприятий, учреждений и|                               |
   |организаций                     |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Судебные издержки и арбитражные |          Отсутствует          |
   |сборы                           |                               |
   L————————————————————————————————+————————————————————————————————
   

Если первые три вида доходов (расходов), по существу, присутствовали и в предыдущей ф. N 2, то четвертый вид (чрезвычайные) введен в нее дополнительно.

Если исходить из структуры Отчета о прибылях и убытках, можно сделать вывод, что налогооблагаемая прибыль определяется без учета чрезвычайных доходов и расходов.

Давайте разберемся, так ли это на самом деле.

В соответствии с п.9 ПБУ 9/99 чрезвычайными доходами считаются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.

В соответствии с п.13 ПБУ 10/99 в составе чрезвычайных расходов отражаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

С другой стороны, согласно Положению о составе затрат (п.15) к внереализационным расходам относятся:

некомпенсируемые потери от стихийных бедствий (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей, потери от остановки производства и прочее), включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий;

некомпенсируемые убытки в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями.

Эти расходы могут быть квалифицированы как чрезвычайные, однако они принимаются для целей налогообложения как убытки.

Организациям, имеющим доходы и расходы, относящиеся к чрезвычайным, следует при заполнении ф. N 2 руководствоваться следующим.

Предположим, что организация имеет на счете 80 "Прибыли и убытки" сумму прибыли, равную 100 тыс. руб. Эта сумма складывается как итоговая прибыль от обычных видов деятельности, от операционных и внереализационных доходов и расходов. Дополнительно сумма потерь от чрезвычайных расходов составила 20 тыс. руб. Кредитовое сальдо по счету 80 в итоге составит 80 тыс. руб. Как при таких условиях заполнить ф. N 2 и правильно учесть все суммы при налогообложении?

В соответствии с прежним порядком ф. N 2 имела бы вид:

     
   —————————T——————————————————————————————————————————T————————————¬
   |стр. 140|Прибыль (убыток) отчетного периода        |80 тыс. руб.|
   +————————+——————————————————————————————————————————+————————————+
   |стр. 150|Налог на прибыль                          |24 тыс. руб.|
   +————————+——————————————————————————————————————————+————————————+
   |стр. 170|Нераспределенная прибыль (убыток)         |56 тыс. руб.|
   |        |отчетного периода (стр. 140 — 150 — 160)  |            |
   L————————+——————————————————————————————————————————+—————————————
   

В соответствии с новым порядком:

     
   —————————T——————————————————————————————————————T————————————————¬
   |стр. 140|Прибыль до налогообложения            |  100 тыс. руб. |
   +————————+——————————————————————————————————————+————————————————+
   |стр. 150|Налог на прибыль                      |24 <2>  тыс.руб.|
   +————————+——————————————————————————————————————+————————————————+
   |стр. 160|Прибыль (убыток) от обычной           |                |
   |        |деятельности                          |   76 тыс. руб. |
   +————————+——————————————————————————————————————+————————————————+
   |стр. 170|Чрезвычайные доходы                   |        —       |
   +————————+——————————————————————————————————————+————————————————+
   |стр. 180|Чрезвычайные расходы                  |   20 тыс. руб. |
   +————————+——————————————————————————————————————+————————————————+
   |стр. 190|Чистая прибыль                        |   56 тыс. руб. |
   L————————+——————————————————————————————————————+—————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<2> В данном случае расчет налога на прибыль также производится от суммы прибыли, уменьшенной на сумму чрезвычайных расходов, - 24 тыс. руб. [(100 - 20) х 30%].

Корректировка прибыли для целей налогообложения производится в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли". Специальных строк для уменьшения или увеличения налогооблагаемой прибыли на суммы чрезвычайных расходов и доходов в настоящее время в Справке нет, но есть так называемые вписываемые строки 4.24 и 5.7, которые и надо использовать.

Таким образом, порядок учета и налогообложения остался неизменным. Изменился порядок оформления результатов деятельности организации.

В новой ф. N 2 объединены две строки "Налог на прибыль" (150) и "Отвлеченные средства" (160) под названием "Налог на прибыль и иные аналогичные платежи" (стр. 150 новой формы).

В Отчет о прибылях и убытках добавлены в качестве справок несколько позиций, заполняемых только по итогам года:

дивиденды, приходящиеся на одну акцию, отдельно по привилегированным акциям (стр. 201) и обыкновенным (стр. 202);

предполагаемые в следующем отчетном году суммы дивидендов, приходящихся на одну акцию, отдельно по привилегированным (стр. 203) и обыкновенным (стр. 204).

В Отчет о прибылях и убытках также введена Расшифровка отдельных прибылей и убытков, которая в соответствии с прежним порядком входила в Приложение к бухгалтерскому балансу (ф. N 5). Причем перечень показателей расширен за счет строк: "Снижение себестоимости материально - производственных запасов на конец отчетного периода" (стр. 250); "Списание дебиторских и кредиторских задолженностей, по которым истек срок исковой давности" (стр. 260).

Сохранилась взаимоувязка между формами бухгалтерской отчетности N 1 и N 2. В частности, сумма по стр. 190 Отчета о прибылях и убытках в общем случае должна быть равна стр. 470 Бухгалтерского баланса, если организация в отчетном периоде имеет прибыль, и стр. 475 - если убыток.

Нововведением можно считать также и то, что в Отчете о прибылях и убытках предусмотрены отдельные строки для отражения выручки от реализации (от продаж) и себестоимости проданных товаров, продукции, работ и услуг по каждому виду деятельности в случае, если организация осуществляет более одного вида деятельности.

В то же время на отдельных строках ф. N 2 выручка и себестоимость должны быть представлены не по каждому виду деятельности, а только по таким видам деятельности, выручка от которых составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период. Такое требование установлено ПБУ 9/99.

В табл. 4 представлены изменения по строкам Отчета о прибылях и убытках (ф. N 2).

Таблица 4

     
   —————————————————T——————————————————————————T————————————————————¬
   |   Код строки   |   Содержание строки в    |Содержание строки в |
   |                |соответствии с Инструкцией|   соответствии с   |
   |                |о порядке заполнения форм |  Приказом Минфина  |
   |                |  годовой бухгалтерской   |  России "О формах  |
   |                | отчетности, утвержденной |   бухгалтерской    |
   |                | Приказом Минфина России  |    отчетности      |
   |                |    N 97 от 12.11.1996    | организации" N 4н  |
   |                |                          |   от 13.01.2000    |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      011       |            —             |        <3>         |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      012       |            —             |        <3>         |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      013       |            —             |        <3>         |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      021       |            —             |        <4>         |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      022       |            —             |        <4>         |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      023       |            —             |        <4>         |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      050       |Прибыль (убыток) от       |Прибыль (убыток) от |
   |                |реализации (стр. 010 —    |продаж (стр. 010 —  |
   |                |020 — 030 — 040)          |020 — 030 — 040)    |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      110       |Прибыль (убыток) от       |         —          |
   |                |финансово — хозяйственной |                    |
   |                |деятельности (стр. 050 +  |                    |
   |                |060 — 070 + 080 + 090 —   |                    |
   |                |100)                      |                    |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      140       |Прибыль (убыток)          |Прибыль (убыток) до |
   |                |отчетного периода         |налогообложения     |
   |                |(стр. 110 + 120 — 130)    |(стр. 050 + 060 —   |
   |                |                          |070 + 080 + 090 —   |
   |                |                          |100 + 120 — 130)    |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      150       |Налог на прибыль          |Налог на прибыль и  |
   |                |                          |иные аналогичные    |
   |                |                          |обязательные платежи|
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      160       |Отвлеченные средства      |Прибыль (убыток) от |
   |                |                          |обычной деятельности|
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      170       |Нераспределенная прибыль  |Чрезвычайные доходы |
   |                |(убыток) отчетного периода|                    |
   |                |(стр. 140 — 150 — 160)    |                    |
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      180       |             —            |Чрезвычайные расходы|
   +————————————————+——————————————————————————+————————————————————+
   |      190       |             —            |Чистая прибыль      |
   |                |                          |(нераспределенная   |
   |                |                          |прибыль (убыток)    |
   |                |                          |отчетного           |
   |                |                          |периода) (стр.1     |
   |                |                          |160 + 170 — 180)    |
   L————————————————+——————————————————————————+—————————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Указывается выручка по каждому виду деятельности, если она составляет 5 и более процентов от общей суммы доходов предприятия.

<4> Указывается себестоимость продукции, работ, услуг по каждому виду деятельности, выручка от которого составляет 5 и более процентов от общей суммы доходов предприятия.

Между строками устанавливается соответствие:

стр. 011 - стр. 021,

стр. 012 - стр. 022,

стр. 013 - стр. 023.

Если предприятие имеет более трех видов деятельности, выручка от которых признается существенной, в ф. N 2 вводятся дополнительные строки:

стр. 014 - стр. 024 и т.д.

Подписано в печать Л.В.Сотникова

03.04.2000 Доцент ВЗФЭИ,

кандидат экономических наук

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——