"Бухгалтерский учет", N 11, 1999

ОБ ИСЧИСЛЕНИИ И УПЛАТЕ ПОДОХОДНОГО НАЛОГА

Вопросы правильного исчисления и уплаты подоходного налога касаются не только плательщиков и налоговых органов, но и тех организаций и физических лиц, от которых налогоплательщик получает подлежащий налогообложению доход, т.е. тех, кто в соответствии со ст.11 Налогового кодекса Российской Федерации является источником выплаты доходов налогоплательщику и на которых в соответствии с Законом о подоходном налоге с физических лиц возложена обязанность по исчислению, удержанию сумм подоходного налога и перечислению их в соответствующие бюджеты (налоговые агенты).

В связи с этим следует обратить внимание на судебную практику рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога. Именно этим вопросам посвящен обзор, изложенный в Информационном письме Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.07.1999 N 42 (Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, 1999, N 8). В указанном Письме рассматриваются вопросы налогообложения в следующих ситуациях.

Организация в качестве новогодних подарков выплатила своим работникам определенные денежные суммы и, руководствуясь пп."ц" п.1 ст.3 Закона о подоходном налоге с физических лиц (далее - Закон), не учла данные суммы при налогообложении. По результатам рассмотрения этого дела суд вынес решение о том, что денежные средства, выплаченные организацией физическим лицам в качестве подарков, включаются в совокупный налогооблагаемый доход соответствующих физических лиц. При этом суд исходил из того, что указанная выше норма Закона предусматривает льготу по налогообложению подарков, стоимость которых не превышает суммы 12-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда. Однако в этом случае Закон имеет в виду факты получения физическими лицами подарков в натуральной форме (вещей, обладающих потребительской стоимостью), а не их эквивалента в виде денежных средств, выплаченных организацией на эти цели, и, таким образом, организация - источник выплаты дохода неправильно применила норму Закона.

Пункт 8 рассматриваемого Письма определяет, что вмененный налоговым органом физическому лицу доход в виде материального блага подлежит включению в совокупный доход этого лица в случае, если размер дохода мог быть определен применительно к данному физическому лицу. Такой вывод сделан по результатам рассмотрения следующих споров.

Налоговая инспекция включила в совокупный годовой доход работников банка сумму денежных средств, выделенных руководством банка на проведение коллективного мероприятия. Поскольку в соответствии с Законом объектом налогообложения является совокупный доход физического лица, полученный им в календарном году, а в данном случае отсутствовало персонифицированное определение размера дохода в натуральной форме, полученного каждым работником, принявшим участие в проводимом мероприятии и получившим доход в натуральной форме в виде материального блага, суд удовлетворил иск банка.

При рассмотрении иска о невключении в совокупный доход сотрудников организации стоимости бесплатного питания (работникам выдавали талоны на ежедневное бесплатное питание) суд пришел к выводу, что указанное невключение является занижением облагаемого дохода физического лица и влечет применение финансовой санкции к налоговому агенту - работодателю.

В п.п.10 и 11 Письма рассматриваются вопросы налогообложения по доходам, связанным с использованием векселей.

Так, коммерческие организации индоссировали в пользу физических лиц векселя банка, который являлся истцом по делу, по номиналу, указанному в них, а физические лица предъявили их к оплате. Налоговая инспекция вынесла решение о взыскании с банка - истца не удержанных с физических лиц сумм подоходного налога и штрафных санкций. Учитывая, что совершенные по векселю индоссаменты не изменяли содержания первоначального обязательства векселедателя (выпуск и оплата банком векселей производились по указанному в них номиналу), суд пришел к выводу, что при этих условиях исполнение обязательства по векселю не порождает обязательства должника, привлекавшего денежные средства в качестве займа, удерживать подоходный налог и, следовательно, банк не имел права изменять размеры выплат по векселям, удерживая суммы подоходного налога. В этом случае о выплаченных доходах организация - источник дохода сообщает в установленном порядке налоговому органу для удержания им соответствующих сумм налога.

В целях налогообложения получение исполнения по векселю не может быть приравнено к продаже физическим лицом имущества. Такое решение принял суд при рассмотрении иска коммерческого банка по решению налогового органа о привлечении его к ответственности за неудержание подоходного налога с физических лиц, которым выплачивались денежные суммы по векселям. Векселя, по которым банк производил оплату, были ранее размещены банком среди этих же лиц с заключением договоров купли - продажи. Объект налогообложения налоговой инспекцией был определен в размере дисконта - разницы между выплаченными банком суммами и суммами, привлеченными при размещении векселей. По мнению истца - банка, из совокупного дохода физических лиц в этом случае должны были быть исключены суммы в соответствии с пп."т" п.1 ст.3 Закона (в части, не превышающей 1000-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда). Однако из содержания указанной нормы следует, что соответствующий вычет производится в случае продажи принадлежащего физическому лицу на праве собственности имущества, указанного в Законе (квартир, дач и т.д.). Поскольку вексель опосредует ничем не обусловленное денежное обязательство векселедателя либо иного указанного в векселе плательщика выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, исполнение по векселю не может быть приравнено к продаже физическим лицом имущества.

Применению льготы, предусмотренной пп."т" п.1 ст.3 Закона, посвящен и п.13 Письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. Суть рассматривавшегося в суде дела такова. Организация по договорам купли - продажи приобрела у физических лиц акции акционерного общества открытого типа, выплатив при этом каждому по 55 млн руб. (в ценах 1995 г.), и, полагая, что выплаченные суммы не превышали размера необлагаемого дохода, установленного указанной выше нормой Закона, не удержала при этом подоходный налог. Учитывая, что физические лица продавали акционерному обществу акции однократно и других доходов от него не имели, а также то, что сумма сделок (на момент их совершения) не превышала 1000-кратного размера минимальной месячной оплаты труда, суд удовлетворил иск организации. По результатам рассмотрения было вынесено решение о том, что размер налоговых вычетов, предусмотренных пп."т" п.1 ст.3 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", определяется исходя из среднегодовой минимальной месячной оплаты труда лишь в случае, когда физическому лицу в течение года производится несколько выплат по различным основаниям. При однократной выплате применяется минимальный размер оплаты труда, установленный на дату получения дохода.

Положение п.12 Письма о том, что затраты организации, направленные на оплату обучения ее сотрудников по договорам с учебными заведениями для повышения квалификации и переподготовки кадров, не включаются в доход соответствующих физических лиц, должно заинтересовать, в частности, аудиторские фирмы и лиц, занимающихся аудиторской деятельностью, поскольку оно было принято по иску аудиторской фирмы, направившей сотрудников на обучение в соответствии с Порядком, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.1994 N 482.

Пункты 1 - 6 Письма посвящены налогообложению доходов лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность в установленном порядке. Но на п.2 следует обратить внимание и другим заинтересованным лицам, поскольку в нем определяется, что при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.

Подписано в печать Г.Г.Шулева

20.10.1999 Юрист

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——