"Налоговый вестник", N 11, 1999

ЭЛЕМЕНТЫ ВМЕНЕННОГО ДОХОДА ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ

ЧАЕВЫХ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ СФЕРЫ ОБСЛУЖИВАНИЯ В США

Налогообложение наличных денежных потоков представляет непростую задачу в любой стране. В России данную проблему пытаются решить с помощью введения налога на вмененный доход. Практика применения такого налога за рубежом показывает, что в качестве меры временного характера на некоем переходном этапе он неплохо выполняет свою роль. В Испании этот налог применяется до сих пор. Однако западные эксперты считают, что в долгосрочном плане единый налог на вмененный доход не имеет перспективы. Тем интереснее тот факт, что в странах с развитыми рыночными отношениями элементы вмененного дохода, как альтернативы точному учету доходов, применяются весьма активно. Для этого достаточно обратиться к опыту налогообложения чаевых в США, где налогоплательщик в определенной степени волен сам выбирать методику расчета его доходов.

В США чаевыми называют сумму, которую клиент передает обслужившему его работнику в качестве благодарности за оказанные услуги. Чаевые в сфере обслуживания США (а это прежде всего работники заведений общественного питания, артисты клубов, таксисты, парикмахеры) представляют собой существенную добавку к регулярному заработку. Суммы заявленных работниками чаевых, установленные в ходе проверок, проведенных в парикмахерских салонах Лас - Вегаса, доходили до 22% от суммы выручки. Минимальный уровень чаевых, о котором когда-либо сообщалось в научных исследованиях по стране по различным отраслям сферы обслуживания, составлял 7,5%.

В США установлена четкая классификация предприятий, где принято и не принято давать чаевые. Например, в системе предприятий общественного питания различают крупные предприятия, т.е. предприятия с числом работников более 10 человек, работавших полный рабочий день по данным предшествующего года. Федеральное налоговое ведомство страны исходит из того, что в таких заведениях чаевые давать принято. А в небольших кафе и предприятиях быстрого питания - нет.

Согласно зарубежным источникам в США чаевые бывают двух видов: в виде наличных и безналичных, записанных на счет клиента. В последнем случае заведение сферы обслуживания как бы кредитует своих постоянных клиентов в отношении причитающихся его работникам чаевых. Работодатель впоследствии распределяет чаевые, записанные на счета клиентов, между своими работниками.

Чаевые бывают прямые и косвенные. Прямые чаевые получают работники, непосредственно обслуживающие клиентов. Косвенные чаевые - это чаевые, которыми делится с другими работниками заведения работник, получивший прямые чаевые (например, официант с поваром, бармен с подсобным рабочим, парикмахер с уборщицей салона).

В зависимости от принятого порядка процедура разделения полученных чаевых между работниками заведения может быть различной. Так, все полученные прямые чаевые могут складываться вместе и затем распределяться между всеми работниками заведения либо поровну, либо в зависимости от отработанных часов и т.д., или работники, получившие прямые чаевые, делятся ими с сотрудниками по своему усмотрению.

В соответствии с законодательством США получаемые налогоплательщиками чаевые подлежат декларированию, включаются в доход и облагаются налогами у источника. Чаевые отражаются в оформляемой работодателем справке о доходах физического лица. Работник заведения, отнесенного налоговым ведомством к разряду заведений, где принято давать чаевые, обязан не позднее чем через десять дней после окончания очередного месяца представить работодателю письменный отчет о полученных за прошедший месяц чаевых. Отчет подается при условии, что работник, работая у данного работодателя, получил за месяц не менее 20 долл. чаевых.

Письменный отчет работника отражает суммы чаевых, полученных как наличными, так и записанных на счета клиентов, суммы выручки при оплате в кредит, процентное соотношение этих величин.

Примерный вид ежемесячного отчета работника,

получающего чаевые

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |    Заполняется работником                                      |
   +———————————————————————————————————T————————————————————————————+
   |                                   |                            |
   |    Имя, фамилия работника         |      Лиз Робертсон         |
   |                                   |                            |
   |    Домашний адрес                 |                            |
   |                                   |                            |
   |    Занимаемая должность           |      официантка            |
   |                                   |                            |
   |    Наименование предприятия       |      Ресторан "Фиалка"     |
   |                                   |                            |
   |    Идентификационный номер        |                            |
   |    предприятия                    |                            |
   |                                   |                            |
   |    Отчетный период                |                            |
   |                                   |                            |
   |    Валовая выручка без учета      |                            |
   |    налогов и чаевых               |          3000 долл.        |
   |                                   |                            |
   |    Сумма продаж в кредит,         |                            |
   |    записанных на счета клиентов   |          1000 долл.        |
   |                                   |                            |
   |    Сумма чаевых в кредит,         |                            |
   |    записанных на счетах клиентов  |                            |
   |    за работником                  |           140 долл.        |
   |                                   |                            |
   |    Норма чаевых в кредит,         |                            |
   |    записанных на счетах клиентов  |                            |
   |    за работником                  |              14%           |
   |                                   |                            |
   |    Выручка наличными              |          2000 долл.        |
   +———————————————————————————————————+————————————————————————————+
   |                                                                |
   |    Заполняется работником                                      |
   +———————————————————————————————————T————————————————————————————+
   |                                   |                            |
   |    Сумма чаевых, полученных       |                            |
   |    наличными                      |           260 долл.        |
   |                                   |                            |
   |    Норма чаевых, полученных       |                            |
   |    наличными                      |              13%           |
   |                                   |                            |
   |    Чаевые, переданные другим      |                            |
   |    работникам заведения:          |                            |
   |                                   |                            |
   |    Имя, фамилия, должность        |            Сумма:          |
   |                                   |                            |
   |    1. Джон Смит, повар            |            60 долл.        |
   |    2.                             |                            |
   |                                   |                            |
   |    Итого:                         |                            |
   |                                   |                            |
   |    Чаевые, полученные от других   |                            |
   |    работников заведения:          |                            |
   |                                   |                            |
   |    Имя, фамилия, должность        |            Сумма:          |
   |                                   |                            |
   |    1. Джим Донован, бармен        |            50 долл.        |
   |    2.                             |                            |
   |                                   |                            |
   |    Итого:                         |            50 долл.        |
   |                                   |                            |
   |    Сумма полученных чаевых        |                            |
   |    за отчетный период             |           390 долл.        |
   |                                   |                            |
   |    Подпись работника              |          Дата              |
   L———————————————————————————————————+—————————————————————————————
   

В соответствии с законодательством США при начислении взносов в федеральную систему страхования (имеются в виду взносы в системы социального и медицинского страхования) работодатель обязан рассматривать чаевые в качестве вознаграждения за труд работника. Это вознаграждение считается, как правило, выплаченным в момент, когда работник отчитался перед работодателем по полученным им чаевым.

При проведении контрольной проверки налоговый инспектор может запросить у работника учреждения сферы обслуживания дневник, в котором тот обязан ежедневно отражать полученные за день чаевые. Вместе с тем, налоговый инспектор имеет право восстанавливать (в Федеральной налоговой службе США применяется термин "реконструировать") размеры чаевых и без просмотра дневника, используя, например, выписанные слипы чеков при расчетах кредитными картами, а также отталкиваясь от результатов бесед с работниками и работодателем, собственных наблюдений, аналитических исследований в данной отрасли бизнеса. Это происходит в случае, если налогоплательщик не ведет записей или ведет их не в соответствии с установленным порядком.

Американские налоговики исходят из того, что если налогоплательщик не ведет записей своих доходов, то для их восстановления следует применять расчетные методы. Такой налогоплательщик должен сознавать, что его доходы не будут восстановлены со всей точностью, но вина за это возлагается на налогоплательщика, а не на налоговое ведомство. Выбор методики расчета, наиболее адекватно отражающей доходы налогоплательщика, остается за налоговым ведомством.

Простейший способ расчетов при восстановлении суммы сокрытых чаевых заключается в следующем. Прежде всего устанавливается наиболее надежный источник информации. Это могут быть, например, копии слипов счетов клиентов, воспользовавшихся для расчетов кредитными картами. По этим данным делается выборка (обычно за 1 месяц) и по ней рассчитывается усредненный процент (норма) чаевых. Как будет видно из дальнейшего, именно определение нормы чаевых играет ключевую роль при их реконструкции.

Пример для парикмахерского салона

(все цифры условные)

     
   ———————————————————T——————————————————————T—————————————T————————¬
   |    Услуга        |   Стоимость услуги,  |   Чаевые,   |   %    |
   |                  |        долл.         |    долл.    |        |
   +——————————————————+——————————————————————+—————————————+————————+
   |Стрижка           |         30           |      5      | 16,67  |
   |Мытье головы      |         40           |      4      | 10,00  |
   |Перманент         |         80           |      5      |  6,25  |
   +——————————————————+——————————————————————+—————————————+————————+
   |Итого:            |        150           |     14      | 32,92  |
   L——————————————————+——————————————————————+—————————————+—————————
   

Средний процент чаевых: 32,92 : 3 = 10,97%.

Таким образом, если выручка составила (по данным декларации) 47 тыс. долл., сумма чаевых - 47 000 x 0,1097 = 5156 долл.

Один инспектор смог установить суммы чаевых, выплаченных работникам, основываясь на данных компьютерного учета суммы продаж. Соответствующие программы установлены в компьютерах многих парикмахерских салонов страны и позволяют вести регистрацию продаж товаров и услуг в течение дня. При этом регистрируются следующие данные: фамилия работника парикмахерской, фамилия клиента, содержание предоставленных услуг (стрижка, укладка, мытье и т.д.), приобретенные клиентом товары, способ оплаты: наличными, чеком, кредитной картой. Инспектор в ходе налоговой проверки обратил внимание на то, что некоторые клиенты, оплачивая услуги чеком или кредитной картой, чуть завышали установленную плату за обслуживание. Получалось, что они вносили сумму, превышающую сумму оплаты покупок и услуг. Таким образом, клиенту полагалась сдача, которую кассир парикмахерской возвращал наличными. Полученные наличные деньги клиент передавал обслужившему его парикмахеру в качестве чаевых.

Обнаруживший эти действия инспектор получил в свое распоряжение все данные, необходимые для восстановления сумм продаж и полученных чаевых, и смог рассчитать соответствующий процент (норму).

Другой способ восстановления сумм чаевых, полученных работниками наличными, основан на использовании специальной формулы (McQuatters Formula). В формуле используются данные по суммам безналичных чаевых, начисленных на счета клиентов заведения. Процедура расчетов по формуле не отличается большой сложностью. Если работодатель ведет аккуратные записи и заполняет требуемые декларации (форма 8027), сумма начисленных в кредит (безналичных) чаевых и их норма определяются достаточно несложно. Если же в заведении нет должным образом налаженного учета, то инспектор делает выборку данных по начисленным чаевым за произвольно выбранные 28 дней и по ним рассчитывает норму начисленных (безналичных) чаевых. Отталкиваясь от этой цифры, собрав информацию в ходе бесед с руководством заведения и работниками, получающими чаевые, инспектор устанавливает норму чаевых, получаемых наличными. Обычно она бывает на 0,5 - 2% ниже, чем норма по начисленным чаевым.

Разумеется, налогоплательщики оспаривают время от времени косвенное определение налоговиками сумм чаевых, полученных наличными, в налоговых арбитражных судах. Как будет видно из приведенных ниже примеров, суды обычно принимают сторону налогового ведомства, иногда слегка корректируя методику расчета. Следует отметить, что для применения той или иной методики расчета налоговикам приходится скрупулезно анализировать данные по валовой выручке заведения и платежные ведомости работников. Требуют тщательной подготовки и собеседования с руководством и работниками. В ходе бесед инспектор должен составить для себя подробное представление о том, кто, как и за что получает чаевые в заведении, а также установить основные факторы, определяющие различия в норме безналичных и наличных чаевых. Однако самое главное - принять правильные решения при рассмотрении и учете в расчетах всех факторов, влияющих на норму наличных чаевых. Если при проведении аналитической работы инспектор допустит ошибки, налоговое ведомство окажется не в состоянии достойно защитить себя в арбитражном суде. Инспекторам рекомендуется выявить все виды обслуживания, при оплате которых клиенты дают чаевые, и, при необходимости, установить несколько категорий работников и услуг с различными нормами чаевых.

Работодатель обязан удержать у работника налоги с чаевых - подоходный налог и взносы в фонды страхования. Чаевые учитываются и при уплате взноса в федеральный фонд пособий по безработице.

Может случиться так, что сумма заработка в чистом виде окажется недостаточной для удержания налога с заработной платы плюс чаевых. В этом случае работник может передать работодателю недостающую сумму, необходимую для полной уплаты налогов и взносов. Если работодатель оказывается не в состоянии удержать налоги в полном объеме и у работника не нашлось недостающей суммы, налоговое ведомство предписывает следующую последовательность уплаты налогов: прежде всего удерживаются все налоги с заработной платы. После этого с чаевых удерживаются взносы в фонды страхования. Если хватает денег, то в последнюю очередь с чаевых удерживаются подоходные налоги (федеральный, штатный, местный). Недоимка по налогам с чаевых может быть удержана из заработной платы в следующий месяц. Все недоимки фиксируются в соответствующей отчетности. За неуплату взносов с чаевых в федеральные фонды страхования законодательством предусмотрен штраф до 50%.

Налогоплательщики используют свое право оспорить расчеты налогового ведомства вплоть до рассмотрения их в налоговом арбитражном суде. Ниже приведены примеры рассмотрения соответствующих споров. Несмотря на условный характер, они позволяют получить некоторое представление о подходах, используемых при расчете вмененного дохода.

Примеры. Официантка ресторана не вела записей полученных чаевых, но оспорила норму чаевых, рассчитанную налоговым ведомством. Налоговый арбитражный суд постановил, что налоговое ведомство использовало правильную методику расчета, но несколько уменьшил норму чаевых. Суд принял во внимание доводы налогоплательщика о том, что по сравнению с использованными в расчете данными она получала меньше чаевых наличными и большую долю отдавала другим работникам ресторана.

Арбитражный суд поддержал сторону налогового ведомства, посчитавшего, что занесение чаевых на карточку времени отработки работника казино один раз в две недели не удовлетворяет установленным требованиям ежедневной фиксации полученных чаевых. Таким образом, суд посчитал, что налогоплательщик не вел записи чаевых. Налоговое ведомство предложило использовать норму 12%, суд понизил ее до 9%. Мотивировка: во-первых, 12% были рассчитаны по чаевым, записанным на счета клиентов, а чаевые наличными всегда бывают меньше безналичных. Во-вторых, по чаевым в кредит рассчиталось только 30% посетителей. Уже в ходе разбирательства налогоплательщик представил журнал записи ежедневных поступлений чаевых, однако суд не принял его к рассмотрению, поскольку журнал производил впечатление составленного наспех документа.

Несколько налогоплательщиков - работников одного ресторана, получавших прямые чаевые, оспорили норму чаевых 12%. Арбитражный суд установил, что ни один из налогоплательщиков, подавших в суд на налоговое ведомство, не получал чаевые, значительно отличающиеся от чаевых, полученных другими работниками. Суд посчитал это оправданием принятия единой нормы наличных чаевых. Налоговое ведомство обосновывало численное значение нормы (12%) тем, что по результатам анализа норма "безналичных" чаевых составила 14%. Однако суд установил, что в кредит рассчитывалось лишь 20% посетителей ресторана (обычно это - завсегдатаи заведения). Кроме того, налогоплательщики делились 10 - 15% полученных чаевых с другими работниками ресторана. В результате арбитражный суд решил снизить предложенную налоговым ведомством норму до 10%.

Парикмахер в течение года из месяца в месяц отчитывался за одну и ту же сумму наличных чаевых, которая составляла 9%. Вся документация велась в установленном порядке. Однако по результатам исследований налогового ведомства за тот же год норма наличных чаевых по стране составила 15%. Налоговики предложили использовать это значение. Налоговый арбитраж согласился с оценкой налоговой службы, лишь слегка ее сократив.

Налоговое ведомство по данным других работников салона - парикмахерской установило, что размер чаевых составляет 7,5% от суммы продаж. Этот норматив был принят в качестве базового при начислении налога с чаевых одного работника, который не вел соответствующих записей. Арбитражный суд поддержал сторону налогового ведомства.

Арбитражный суд посчитал необходимым снизить заявленную налоговым ведомством норму чаевых с 10 до 7%, приняв во внимание конкретные обстоятельства налогоплательщика. Официантка доказала, что работала преимущественно в ночную смену, когда заведение посещают возвращающиеся из баров молодые люди, которые обычно делают недорогие заказы и не дают щедрых чаевых, в отличие от завсегдатаев - посетителей в дневные часы.

Налогоплательщик на основании данных своего дневника отчитался по чаевым, сумма которых составила 2% от суммы продаж. Налоговое ведомство исходило из цифры в 20%. Арбитражный суд принял сторону налогоплательщика, хотя и выразил сомнение в реальности суммы заявленных им чаевых.

Работодатель ежеквартально предоставляет в налоговую инспекцию сведения о полученных работниками чаевых. Учетные записи должны сохраняться в течение не менее 4 лет.

Если по результатам года получается, что сумма чаевых, продекларированных работниками крупного заведения общественного питания, составляет менее 8% (или другой согласованной величины) от валовой выручки, то считается, что работники заведения не полностью продекларировали полученные чаевые. В этом случае работодатель обязан распределить среди всех работников, которые получают прямые чаевые, разницу между 8% валовой выручки и суммой заявленных чаевых за вычетом всех косвенных чаевых. Эта разница отражается в качестве дохода работников, но носит исключительно информационный характер, работодатель не вправе удерживать с нее подоходные налоги и взносы в фонды страхования. Такая процедура применяется к работникам сферы общественного питания - ресторанов, коктейль - баров и т.п. Сказанное не относится к торговле на вынос и торговле с наценкой за обслуживание не менее 10%.

Существуют три способа распределения такой разницы:

- в зависимости от отработанных часов;

- в зависимости от валовой выручки;

- в соответствии с предварительным соглашением между работниками и работодателем.

В последнем случае имеется в виду письменный документ, который подписывается работодателем и не менее чем двумя третями работников, получающих чаевые.

В США работодатель имеет возможность заключить соглашение с директором окружной налоговой инспекции о включении в программу так называемой вмененной нормы чаевых. Работодатель устанавливает для работников своего заведения фиксированную норму чаевых в виде определенного процента от суммы выручки. Численное значение нормы согласовывается с окружной налоговой инспекцией, и если оно устраивает налоговиков, заключается соглашение.

При применении этого соглашения не менее 75% работников заведения должны письменно подтвердить свое желание участвовать в программе. Принявшие такое решение работники берут на себя обязательство продолжать вести записи полученных чаевых и своевременно отчитываться по ним в размере не ниже установленной нормы.

Основное преимущество такого соглашения заключается в том, что в период его действия налоговая инспекция берет на себя обязательство не проводить контрольные проверки доходов с чаевых работников при условии, что работники отчитываются перед работодателем за получение чаевых в размере не ниже нормы, установленной соглашением. Тем самым снимается определенная нагрузка как с налогоплательщиков - работников заведения, так и с налоговых инспекторов.

Если работник отчитывается по чаевым в размере меньше установленной нормы, работодатель обязан сообщить в налоговую инспекцию фамилию работника, его номер в системе социального страхования (аналог идентификационного номера налогоплательщика - физического лица), занимаемую должность, количество отработанных за месяц часов, объем произведенных им продаж, сумму чаевых, отраженную в отчете работника.

Работники, не пожелавшие включиться в программу, ставятся на особый учет. Ежегодно по каждому из них работодатель обязан предоставлять в инспекцию перечисленные выше данные. Данные не предоставляются, если по результатам года продекларированная норма чаевых не уступает указанной в соглашении. Налоговая инспекция имеет право провести контрольную проверку этих работников.

Работодатель должен вести учет всех данных по чаевым в разрезе различных категорий должностей. Эти же данные используются для установления нормы чаевых на следующий год. Директор окружной налоговой инспекции оценивает представленные работодателем расчеты норм и дает свое заключение об их применимости на следующий период. Если работодатель и налоговый орган не могут прийти к соглашению относительно нормы чаевых, соглашение аннулируется.

Для соглашений такого типа существует несколько методов задания норм получаемых чаевых.

Норма может составлять определенный процент с выручки, определенную сумму за час работы или за рабочую смену. Могут использоваться и другие варианты базы отсчета, например фиксированная сумма чаевых с поданного блюда и напитка, или с обслуженного клиента.

Нормы пересматриваются ежегодно.

Подписано в печать Е.М.Воловик

20.10.1999 Государственный советник

налоговой службы III ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——