"Бухгалтерский учет", N 10, 1999

НЕКОТОРЫЕ ОСОБЕННОСТИ В УЧЕТЕ И НАЛОГООБЛОЖЕНИИ

СТРОЙПЛОЩАДОК ИНОСТРАННЫХ ФИРМ

Иностранные представительства, осуществляющие строительно - монтажные работы на территории Российской Федерации, имеют ряд особенностей в организации учета и расчете налогов.

Согласно п.1.8 Инструкции Госналогслужбы России от 16.06.1995 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" (с изменениями и дополнениями) под постоянным представительством иностранного юридического лица в РФ для целей налогообложения понимается в том числе "каждая строительная площадка с момента начала работ. Для определения продолжительности существования строительного объекта в налоговых целях следует исходить из того, что строительная площадка существует с момента подписания акта о передаче площадки подрядчику. Моментом окончания существования стройплощадки является дата подписания акта о сдаче объекта в эксплуатацию".

Таким образом, любая строительная площадка, образованная иностранной фирмой, должна встать на налоговый учет и самостоятельно, отдельно от других стройплощадок данной фирмы на территории РФ осуществлять расчеты с бюджетом по налогам. Консолидация налогов по стройплощадкам одной и той же фирмы не допускается.

В налоговую инспекцию кроме учредительных документов представляется контракт на строительство и акт передачи площадки от заказчика к подрядчику. Контракт может быть заключен как руководителем иностранной фирмы, так и руководителем проекта (стройплощадки) по доверенности.

Необходимо отметить, что для иностранных представительств, в частности, стройплощадок, особенности налогообложения в справочной литературе представлены достаточно скупо. Поэтому попытаемся показать некоторые особенности в учете и налогообложении строительных площадок иностранных фирм.

Особенности расчетов между заказчиком и иностранным подрядчиком. Одной из распространенных ситуаций является вариант расчета между заказчиком и подрядчиком на счетах головного офиса подрядчика за рубежом. В дальнейшем головной офис перечисляет валютные денежные средства на счета стройплощадки в РФ для расходов по контракту на строительство. Здесь суммы денежных средств от подрядчика к заказчику являются авансами или оплатой за выполненные работы и облагаются НДС (кроме случаев, когда можно использовать льготы), а финансирование от головного офиса на счета стройплощадки НДС не облагается, так как является расходной операцией иностранного юридического лица. В будущем фактически произведенные расходы из поступивших денежных расходов, связанные со строительством объекта, должны быть отнесены на издержки производства.

Порядок составления налоговых деклараций по НДС для строительной площадки иностранной фирмы. Полученные валютные денежные средства при закупках материалов у российских поставщиков необходимо конвертировать в рубли и оплачивать закупаемые материалы и работы субподрядчиков. Так как с 1 января 1999 г. иностранные фирмы, действующие на территории РФ, все налоги оплачивают в рублях, то необходимо подробно разобраться с составлением налоговой декларации по НДС.

Достаточно частой является ситуация с ограничением оборотных средств, поэтому трудно рассчитать срок уплаты НДС. Целесообразно составлять две декларации каждый месяц - валютную и рублевую. При фактической уплате НДС необходимо применять курс на день оплаты налога, а не поступления денежных средств. Таким образом, формируется рублевое сальдо, подлежащее уплате в бюджет.

Если денежных средств для уплаты налога недостаточно, то необходимо неуплаченную часть НДС в бюджет за данный период оценить в долларах США и уже при следующей оплате налога в бюджет использовать курс пересчета валюты на день этой оплаты. Нет необходимости напоминать, что курс пересчета валюты к рублю - это официальный курс ЦБ РФ на день пересчета. При таком подходе не надо будет сдавать уточненные расчеты по НДС в налоговую инспекцию.

Варианты выбора метода определения дохода от строительно - монтажных работ. Как и для российских строительных организаций, для стройплощадок иностранных фирм возможны два варианта признания дохода по строительству согласно ПБУ 2/94: по этапам строительства; по завершению объекта строительства.

Если на стройплощадке нет возможности достоверно определять объем незавершенного производства и объем выполненных по данному этапу работ, а условия контракта позволяют формировать доход после окончания строительства в целом (в контракте четко не выделена обязанность подрядчика передавать выполненные работы в собственность заказчика по этапам), то выгоднее применять второй вариант.

Во-первых, налог на имущество при втором варианте определяется с себестоимости выполненных работ, а при первом варианте - с отпускной стоимости выполненных работ с учетом НДС, т.е. всей суммы, учтенной на счете 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам".

Во-вторых, уплата налога с оборота откладывается до полного окончания строительства, что может быть очень выгодно, если будет принята вторая часть Налогового кодекса, где рассматривается отмена налога на содержание объектов жилищного фонда и социальной сферы.

В-третьих, откладывается срок уплаты налога на прибыль до окончания строительства. Если кроме основной деятельности есть внереализационные доходы и расходы, а также прибыль от прочей деятельности, то финансовый результат от этих операций необходимо формировать согласно срокам определения прибыли в соответствии с законодательством.

Как известно, в п.2 разд.I Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н) филиалам и представительствам иностранных фирм разрешено вести бухгалтерский учет как в общеустановленном порядке, так и по правилам страны нахождения иностранной организации, если последние не противоречат международным стандартам финансовой отчетности. Представляется логичным для целей налогообложения вести учет в общеустановленном порядке, т.е. в рублях согласно законодательным актам РФ с обязательной переоценкой всех валютных статей учета, включая внутрихозяйственные расчеты (счет 79), как это вытекает из требований ПБУ 3/95, несмотря на нечеткую запись в Инструкции N 34 Госналогслужбы России (п.3.1.11).

Возникновение налоговых обязательств в случае, если иностранное юридическое лицо выполняет разовые строительно - монтажные работы в России. В случае если строительно - монтажные работы длятся свыше одного месяца в месте, отличном от места постановки на учет иностранного юридического лица, то необходимо встать на учет в ГНИ по месту фактического осуществления деятельности.

Если строительно - монтажные работы длятся менее 1 месяца, то возникают налоговые обязательства по уплате НДС и налога на доходы, которые удерживает источник выплаты за счет средств, перечисляемых иностранной фирме.

Особенности постановки на налоговый учет регулируются Положением Госналогслужбы России от 20.09.1996 N ВА-4-06/57н "Об особенностях учета в налоговых органах организаций, образованных в соответствии с законодательством иностранных государств, и международных организаций". Основными видами налогов в данном случае являются: налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на пользователей автодорог, налог на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы, налог на имущество и другие налоги.

Если при выполнении строительно - монтажных работ кроме генподрядчика участвуют и субподрядчики, то при наличии соглашения об избежании двойного налогообложения генподрядчик и субподрядчик, представленные соглашением как самостоятельные налогоплательщики, могут пользоваться льготами.

Некоторые особенности заполнения налоговой декларации о доходах. В разд.5 этой декларации нормируемые затраты показываются по нормативам, в том числе амортизационные отчисления. Это следует из Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

В случае если иностранное юридическое лицо не ведет предпринимательской деятельности в РФ, то в налоговой декларации о доходах отражаются все затраты независимо от источника их покрытия. Это касается и иностранных компаний, использующих условный метод определения прибыли от расходов. В этом случае коэффициент 0,25 применяется к общей сумме расходов, относящихся к данному виду деятельности.

Если доход иностранного юридического лица уже был обложен у источника выплаты, то этот доход должен включаться в декларацию в разд.4 и облагаться налогом на прибыль, а сумма ранее удержанного налога должна включаться в разд.3 декларации. При окончательном расчете налога на прибыль необходимо произвести зачет ранее удержанного налога на доходы.

В соответствии с п.2.4 Инструкции Госналогслужбы N 34 представителем иностранного юридического лица может быть физическое или юридическое лицо, имеющее нотариально подтвержденные полномочия на основании договора или доверенности. Аналогичные документы, составленные не на территории России, должны быть легализованы в консульстве либо на них должен быть проставлен апостиль (для государств, присоединившихся к Гаагской конвенции 1961 г.).

В соответствии с Инструкцией Госналогслужбы России от 15.05.1995 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" строительные и строительно - монтажные организации уплачивают налог на пользователей автодорог в размере 2,5% от объемов, выполненных собственными силами. Таким образом, необходимо вести раздельный учет таких работ и отделять их объемы от работ, выполненных субподрядчиками. Налог уплачивается в территориальный и федеральный дорожные фонды. В случае если разбивка платежей была произведена плательщиком ошибочно, зачет между федеральным и территориальным фондами не производится, в связи с чем на сумму недоплаты будут начисляться пени.

При возникновении курсовых разниц налоги с оборота уплачиваются с сумм выручки, определяемой на дату отгрузки, т.е. по правилам бухгалтерского учета, так как курсовые разницы относятся на финансовые результаты и в формировании выручки не участвуют.

Как видим, учет на стройплощадках иностранных фирм, действующих на территории РФ, является очень специфичным. Думаем, что по некоторым вопросам учета в филиалах иностранных фирм необходимы официальные разъяснения, которые помогли бы практикующим бухгалтерам.

Подписано в печать А.В.Солдатов

20.09.1999 Начальник отдела

бухгалтерского учета и налогообложения

фирмы "Тексер"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——